Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.09.2014 по делу n А25-1407/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм налога из бюджета.

Кроме того, в определении от 05.03.2009 № 468-О-О Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога. В частности, невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных статьей 169 НК РФ, согласно ее пункту 2, не может являться основанием для отказа в принятии суммы налога к вычету. Однако если продавцом указана ненадлежащая ставка налога (либо указана сумма налога, рассчитанная по ненадлежащей налоговой ставке), это свидетельствует не о формальном характере допущенных нарушений, а о нарушении предусмотренного законом порядка обложения налогом на добавленную стоимость.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ (в редакции, действовавшей в подвергнутый налоговой проверке период до внесения в нее изменений Федеральным законом от 18.07.2011 № 227-ФЗ) налоговая база НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно пункту 4 статьи 154 НК РФ при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленной у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками), по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации, (за исключением подакцизных товаров) налоговая база определяется как разница между ценой, определяемой в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом налога и ценой приобретения указанной продукции.

Таким образом, условием применения порядка определения налоговой базы согласно пункту 4 статьи 154 НК РФ является закупка сельскохозяйственной продукции у физических лиц, не являющихся плательщиками НДС. Положения пункта 1 статьи 154 Кодекса подлежат применению, если нет условий для применения пункта 4 названной статьи.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 16.05.2001 № 383 утвержден Перечень сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупаемых у физических лиц (не являющихся плательщиками НДС).

Выездной проверкой установлено, что сельскохозяйственная продукция (шерсть немытая), приобретенная заявителем у КФХ ООО «Домбай», ранее была данным контрагентом закуплена у физических лиц, данное обстоятельство заявителем не оспаривается.

Указанная сельскохозяйственная продукция включена в утвержденный Постановлением Правительства Российской Федерации от 16.05.2001 № 383 Перечень.

На основании пункта 4 статьи 164 НК РФ при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 данного Кодекса, при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с пунктом 4 статьи 154 Кодекса, а также в иных случаях, когда в соответствии с Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 данной статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Согласно статье 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога (пункт 1). Сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, исчисляется по каждому виду этих товаров (работ, услуг), имущественных прав как соответствующая налоговой ставке процентная доля указанных в пункте 1 данной статьи цен (тарифов) (пункт 2).

При реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, ранее закупленной у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками), по Перечню, утвержденному Постановлением Правительства Российской Федерации от 16.05.2001 №383, в выставляемых поставщиком счетах-фактурах должна быть указана реальная сумма НДС, исчисленная исходя из налоговой базы, определенной по правилам пункта 4 статьи 154 НК РФ.

В данном случае в счетах-фактурах, выставленных КФХ ООО «Домбай» заявителю, в нарушение пункта 4 статьи 154 НК РФ была указана ошибочная налоговая ставка 18 процентов. В результате поставщик (КФХ ООО «Домбай») уплатил в федеральный бюджет сумму налога на добавленную стоимость в меньшем размере, чем покупатель (заявитель) потребовал к возмещению.

Решением АС КЧР 20.09.2013 и постановлением Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.11.2013 по настоящему делу (во вступившей в законную силу части), а также постановлением ФАС Северо-Кавказского округа от 27.02.2014 установлено, что заявитель не подтвердил право на применение в 2011 году налогового вычета по НДС по взаимоотношениям с КФХ ООО «Домбай».

Суды указали, что неосновательное обогащение, полученное КФХ ООО «Домбай» в виде уплаченного налога на добавленную стоимость заявитель вправе истребовать у своего контрагента в порядке гражданско-правовых отношений.

На основании пункта 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 129.3 данного Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Установленные вступившими в законную силу судебными актами по настоящему делу обстоятельства и выводы судов свидетельствуют о наличии в действиях заявителя по занижению налоговой базы по НДС за 1 – 4 кварталы 2011 года вследствие неправомерного применения налоговых вычетов на общую сумму 26 325 327 руб. 20 коп. объективной стороны налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, направляя дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции в части привлечения Инспекцией заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа по НДС в размере 2 032 098 руб. 90 коп., указал на необходимость более подробного исследования вопроса о наличии (отсутствии) вины заявителя в выявленном Инспекцией нарушении налогового законодательства.

Согласно статье 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое данным Кодексом установлена ответственность.

В соответствии со статьей 108 НК РФ основанием для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах является установление факта совершения данного нарушения решением налогового органа, вступившим в силу (пункт 3). Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица (пункт 6).

В соответствии с пунктом 2 статьи 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения.

Согласно статье 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности (пункт 1). Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия) (пункт 2). Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать (пункт 3). Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения (пункт 4).

Из представленной в деле выписки из ЕГРЮЛ в отношении контрагента заявителя КФХ ООО «Домбай» следует, что данное юридическое лицо (сначала действовавшее в форме ООО «Домбай», а затем переименованное в КФХ ООО «Домбай») было создано с 11.11.2002.

Как следует из материалов выездной налоговой проверки (в том числе, протокола опроса от 15.03.2013 №188 руководителя КФХ ООО «Домбай» Суюнчева М.Х.), пояснений представителей заявителя и Инспекции, между заявителем и КФХ ООО «Домбай» на территории Карачаево-Черкесской Республики сложились длящиеся продолжительные хозяйственные связи. На основании заключаемых с данной организацией договоров заявитель систематически закупает заготовленную КФХ ООО «Домбай» шерсть немытую, в основном, ранее закупленную у физических лиц, не являющихся плательщиками НДС.

В рассматриваемом случае выездной налоговой проверке Инспекцией была подвергнута деятельность заявителя за 2011 год.

Из материалов настоящего дела усматривается, что, как минимум до окончания подвергнутого выездной проверке периода заявителю было достоверно известно о том, что немытая шерсть КФХ ООО «Домбай» систематически закупается у населения (физических лиц).

Так, до окончания подвергнутого выездной налоговой проверке периода арбитражным судом был рассмотрен налоговый спор между заявителем и Инспекцией по делу № А25-1501/2010.

Решением АС КЧР от 28.01.2011 по делу № А25-1501/2010, оставленным без изменения постановлением Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.05.2011, были удовлетворены требования заявителя о признании недействительным решения Инспекции от 13.09.2010 № 28 и об обязании возместить заявителю НДС в размере 1515867 руб. за 4 квартал 2009 года.

Из содержания судебных актов по делу № А25-1501/2010 видно, что судом исследовался вопрос о соблюдении заявителем условий для применения налоговой ставки 0 процентов и возмещения из бюджета НДС при поставке на экспорт шерсти, ранее приобретенной у КФХ ООО «Домбай». При этом основанием для отказа решением Инспекции от 13.09.2010 № 28 в возмещении НДС заявителю явилось то обстоятельство, что приобретенная у КФХ ООО «Домбай» немытая шерсть была закуплена контрагентом заявителя у вымышленных физических лиц (21 физическое лицо не значится на территории Республики Дагестан, 4 физических лица не значатся на территории Ростовской области, 1 физическое лицо снято с учета в связи со смертью в 2008 году). Инспекция пришла к выводу о мнимом характере совершенной заявителем сделки, отсутствии реализации КФХ ООО «Домбай» товара заявителю, а также о том, что единственной целью совершения заявителем хозяйственных операций с КФХ ООО «Домбай» являлось получение необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, еще до начала подвергнутого выездной проверке периода из содержания решения Инспекции от 13.09.2010 № 28, а также уже в ходе проверяемого периода из судебных актов по делу № А25-1501/2010 заявителю было достоверно известно об источниках приобретения контрагентом КФХ ООО «Домбай» поставляемой заявителю шерсти, о ее закупке у физических лиц, не являющихся плательщиками НДС.

Кроме того, в ходе судебного разбирательства настоящего спора при первоначальном рассмотрении дела в суде первой инстанции заявитель приводил довод о том, что ранее вопрос о правильности исчисления и уплаты контрагентом заявителя (КФХ ООО «Домбай») в бюджет НДС при закупке шерсти немытой у физических лиц и последующей ее реализации заявителю уже был предметом разбирательства по арбитражному делу №А25-1519/2010.

Так, решением АС КЧР от 19.01.2011 по делу № А25-1519/2010, оставленным без изменения постановлениями Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.05.2011 и Федерального Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 11.08.2011, были удовлетворены требования ООО «Домбай» (правопредшественника КФХ ООО «Домбай») к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Карачаево-Черкесской Республике о признании недействительным решения от 10.09.2010 № 92 о привлечении к налоговой ответственности. Согласно решению от 10.09.2010 № 92 налоговый орган пришел к выводу о неполном перечислении ООО «Домбай» в бюджет НДС, полученного с покупателей при реализации им товара, поскольку при исчислении НДС, подлежащего уплате в бюджет, налоговая база определялась в соответствии с пунктом 4 статьи 154 НК РФ, а налоговая база по НДС при продаже продукции контрагентам была определена по правилам пункта 1 статьи 154 Кодекса. Налоговый орган признал разницу между суммами НДС, уплаченными ООО «Домбай» в бюджет на основании налоговых деклараций, и суммами налога, полученными от покупателей, недоимкой по НДС, подлежащей уплате в бюджет.

Суды при рассмотрении дела № А25-1519/2010 пришли к выводу о том, что ООО «Домбай» исполнило обязанность по уплате НДС в размере, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации, а Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 1 по Карачаево-Черкесской Республике не доказала факты нарушения норм налогового законодательства, связанного с порядком определения налоговой базы по НДС, исчисления и уплаты данного налога.

В постановлении Федерального Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 11.08.2011 по делу № А25-1519/2010 указано, что довод Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Карачаево-Черкесской Республике о том, что контрагент ООО «Домбай» по полученным от него счетам-фактурам при реализации продукции неправомерно предъявил НДС к вычету и решение налогового органа об отказе контрагенту ООО «Домбай» в применении