Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.09.2013 по делу n А63-17959/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

быть установлен минимальный размер софинансирования за счет средств бюджетов муниципальных образований. Объем долевого финансирования определяется соответственно субъектом Российской Федерации и муниципальным образованием.

Постановлением администрации города Пятигорска от 06.02.2009 № 230 утвержден Порядок предоставления в 2009 году за счет средств бюджета города Пятигорска субсидий на долевое финансирование проведения капитального ремонта многоквартирного дома товариществом собственников жилья (жилищным, жилищно-строительным кооперативом или  иным  специализированным  потребительским   кооперативом)  либо  управляющей организацией, выбранной собственниками помещений в многоквартирном доме за счет средств государственной корпорации - Фонда содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства, средств краевого и местного бюджетов, согласно которому субсидии предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе на проведение капитального ремонта многоквартирных домов.

Предоставление субсидий осуществлялось на основании соглашения (договора) о предоставлении субсидий, заключенного участником муниципальной адресной целевой программы «Капитальный ремонт многоквартирных домов города Пятигорска на 2009 год» с муниципальным учреждением «Управлением городского хозяйства администрации города Пятигорска» (том 6 л.д. 1-213).

При этом получателем субсидий являлось в   МУП «Управление жилым фондом», правопреемником которого является    ОАО «Управление жилым фондом»).

Денежные средства перечислены управляющей компании на специальный счет  платежными поручениями (том 7 л.д. 1-153).

 Общество (в лице правопредшественника), именуемое заказчик и действующее в интересах собственников помещений многоквартирных домов,  заключало договоры подряда по капитальному ремонту  (том 11 л.д. 1). В пункте 3 договора указано, что финансирование производится за счет денежных средств, предоставляемых государственной корпорацией Фондом содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства, средств бюджета Ставропольского края, средств бюджета города Пятигорска и средств, предоставленных собственниками помещений.

Стоимость работ определяется с учетом НДС.

Выполнение работ подтверждено справками формы КС-2, справками о стоимости выполненных работ и затрат формы КС-3, на основании которых выставлялись счета-фактуры с выделением НДС (том 11).

Перечисление денежных средств подрядчикам производилось денежными средствами, в т. ч. НДС по платежным поручениям путем списания со специального счета (том 15). 

Налоговой проверкой при изучении первичных документов установлено, что общество, получив средства финансовой помощи в размере 95%  при исчислении НДС  в налоговую базу не включало (декларации по НДС том 17).   В налоговую базу включены только  средства в размере 5% (суммы, полученные от граждан). При этом налоговый вычет заявлен в размере 100% (оплаченный за счет средств финансовой поддержки и за счет поступлений от граждан).

 При исчислении налоговой базы общество руководствовалось пунктом 2 статьи 154 НК РФ, полагая, что средства финансовой поддержки являются субсидиями и в налоговую базу не включаются.

Налоговая инспекция пришла к выводу, что общество неправильно руководствовалось пунктом 2 статьи 154 НК РФ. На стр. 3 решения (том 4 л.д. 67) указано: налогоплательщики вправе определять налоговую базу по НДС в соответствии с пунктом 2 статьи 154 НК РФ, если они реализуют товары  (работы, услуги) по государственным регулируемым ценам, и соответствующий бюджет возмещает таким налогоплательщикам фактически понесенные убытки, связанные с применением указанных цен (выделяя субсидии). При этом налогоплательщики должны являться получателями указанных средств (бюджетополучателями).  Налоговая инспекция пришла к выводу, что   в данном случае получение бюджетных средств не связано с возмещением убытков при расчетах за реализованную продукцию.  Не сформировав налоговую базу, общество не приобрело права на получение налогового вычета в порядке статьи 171, 172 НК РФ. В противном случае налогоплательщик получит прибыль в размере, равном НДС с суммы бюджетного финансирования работ; принятый к вычету НДС фактически составляет экономическую выгоду, фактически чистый доход управляющей компании,   являющейся  посредником между собственниками жилых помещений и подрядными организациями. Поскольку посредник осуществляет деятельность в интересах заказчика, при получении посредником денежных средств на расчетный счет безвозмездно и безвозвратно для дальнейшего перечисления «транзитом» их подрядчикам для компенсации расходов по проведению ремонта многоквартирных домов. Право собственности на реализуемые товары, работы, услуги к посреднику не переходят. Это отражено в решениях налоговой инспекции об отказе в привлечении к ответственности  за совершение налогового правонарушения.

  Суд первой инстанции, принимая решения о признании недействительными ненормативных актов налогового органа,  пришел к необоснованному выводу о том, что налоговая инспекция  согласилась с правильностью применения обществом п.2 статьи 154 НК РФ.

Судом не учтено, что налоговые вычеты, как указано в статье 171 НК РФ являются уменьшением  общей суммы налога, исчисленной в соответствии со статьей 166 НК РФ.

В соответствии со статьей 166 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Статьей 154 НК РФ устанавливается порядок определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг). Пунктом 2 статьи 154 НК РФ предусмотрены особенности исчисления налоговой базы при получении субсидий, а именно: при реализации товаров (работ, услуг) с учетом субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

Из текста оспариваемых решений налоговой инспекции следует, что налоговая инспекция указывала, что общество применяет пункт 2 статьи 154 НК РФ при формировании налоговой базы (включает сумму 5%, состоящую из средств граждан в виде фактической цены реализации) и не включает в налоговую базу 95 % (сумма субсидий). Правильность этих выводов подтверждается обществом, налоговыми декларациями, отчетностью общества. Вместе с тем налоговая   инспекция указывала  на необоснованность применения налоговых вычетов, поскольку не сформирована налоговая база.  В свою очередь, общество в возражениях на акты проверки, в апелляционной жалобе вышестоящему органу, в исковом заявлении, иных письменных пояснениях настаивало на правомерности применения п.2 статьи 154 НК РФ при исчислении налоговой базы.

Эти обстоятельства свидетельствуют о том, что спор касается правильности определения налоговой базы  на основании пункта 2 статьи 154 НК РФ.

При разрешении данного спора  апелляционный суд  руководствуется следующим.

Пунктом 2 ст. 154 Кодекса установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) с учетом субвенций (субсидий), предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, а также с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации. При этом суммы субвенций (субсидий), предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются.

По смыслу указанной нормы в налоговую базу по НДС не включаются только те субсидии, которые предоставляется налогоплательщику бюджетом в связи с применением таким налогоплательщиком государственных регулируемых цен или льгот, предоставляемых отдельным потребителям для целей покрытия соответствующего убытка.

Между тем рассматриваемая финансовая поддержка не может быть квалифицирована ни как выделяемая в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, ни как предоставление льгот отдельным потребителям.

Цена капитального ремонта домов за счет средств фонда содействия жилищно-коммунального хозяйства, средств областного бюджета и средств муниципального бюджета не относится к регулируемой государством; стоимость ремонта и выделение на него денежных средств определяется на основании сметы, утвержденной собранием собственников жилых помещений в многоквартирном доме, т.е. в каждом случае индивидуально.

Нельзя признать финансовую поддержку и как выделяемую в связи с предоставлением льготы. Льготой являются преимущества, предоставляемые отдельным потребителям по сравнению с другими; в данном случае никаких преимуществ отдельным потребителям (по отношению к другим) не предоставляется. Все дома, включенные в Перечень в соответствии с региональной адресной программой, ремонтируются на равных условиях, без каких-либо преимуществ. Стоимость ремонта в домах различна, но она зависит не от льгот для отдельных потребителей, а от конкретных смет на ремонт.

Более того, правом на преференцию, установленную п. 2 ст. 154 НК РФ, обладают именно те хозяйствующие субъекты, которые непосредственно реализуют товары (работы, услуги) по регулируемым или льготным ценам.

Управляющая компания таковым субъектом не является.

В рамках рассматриваемых правоотношений при организации капитального ремонта многоквартирных домов управляющая компания де-факто не является хозяйствующим субъектом с самостоятельными экономическими интересами, отличными от интересов жильцов ремонтируемых жилых домов. Соответствующие обязательства управляющей компании перед подрядными организациями, непосредственно выполняющими работы по капитальному ремонту, не могут быть большими, чем в случае заключения этими организациями прямых договоров с жильцами соответствующих домов.

То есть управляющая компания фактически только "перепредъявляет" стоимость ремонта гражданам, не делая при этом какой-либо надбавки к стоимости ремонта, не формируя добавленной стоимости.

В силу положений Закона N 185-ФЗ финансовая поддержка на проведение капитального ремонта многоквартирных домов устанавливается в целях создания безопасных и благоприятных условий проживания граждан и направлена в качестве помощи субъектам Российской Федерации и муниципальным образованиям, (а не управляющим компаниям).

Так, изначально получателями средств соответствующего фонда, направляемых на предоставление финансовой поддержки, являются субъекты Российской Федерации или муниципальные образования (указанные средства поступают в соответствующие бюджеты) и лишь впоследствии распределяются между муниципальными образованиями и далее между многоквартирными домами, которые включены в региональную адресную программу по проведению капитального ремонта многоквартирных домов.

Фактически дальнейшее перечисление денежных средств управляющим компаниям производится для целей расчетов ими с подрядными организациями (ст. 15 Закона N 185-ФЗ), а не в связи с несением ими тех или иных убытков.

Таким образом, рассматриваемая финансовая помощь, выделяемая в рамках Закона N 185-ФЗ, носит адресный характер и не имеет целью финансовой поддержки непосредственно управляющих компаний. Последние принимают на свои счета соответствующие денежные средства не в свою собственность, а исключительно для целей расчетов с подрядными организациями при осуществлении деятельности управления многоквартирными домами.

При таких обстоятельствах у управляющей компании отсутствует право на применение положений п. 2 ст. 154 Кодекса и, соответственно, не имеется оснований для исключения из налоговой базы по НДС сумм бюджетного финансирования, полученного в порядке Закона N 185-ФЗ.  

В силу ст. 162 Кодекса налоговая база, определенная в соответствии со ст. 153 - 158 Кодекса, увеличивается на суммы полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг)

Следовательно, налогоплательщик должен учитывать в налоговой базе по НДС в качестве платы за ремонт жилого дома как средства, полученные от собственников, так и средства бюджетного финансирования, полученные на основании Закона N 185-ФЗ, с соответствующим применением налоговых вычетов по расходам, связанным с таким ремонтом, в полной сумме.

Включение в налоговую базу по НДС сумм, оплаченных собственниками помещений (5%), и при этом получение в качестве финансовой поддержки сумм, включающих НДС, и не обложение НДС этих средств (95%), а также дальнейшее предъявление к вычетам НДС со 100% сумм, уплаченных поставщикам, не соответствует природе НДС как косвенного налога.

Возмещение НДС из бюджета в данном случае заведомо без создания источника возмещения однозначно влечет получение управляющей компанией неосновательного обогащения за счет средств федерального бюджета.

Учитывая вышеизложенное, доначисление управляющей компании НДС и отказ в возмещении соответствующих сумм произведены налоговым органом правомерно.

Данная позиция соответствует судебной практике, изложенной в определении ВАС РФ от 06.06.2013 № ВАС -638/13, постановлениях ФАС Уральского округа от 08.04.2013 N Ф09-2216/13 по делу N А76-13254/12, А60-29910/2012, А60-24672/2012 и др.

Кроме того, налоговой инспекцией установлены нарушения в учете.

Исходя из положений ст. ст. 169,171,172 НК РФ, для получения права на вычет по НДС необходимо выполнение налогоплательщиком следующих условий: оприходование товара (работ, услуг); приобретаемые товары (работы, услуги) должны предназначаться для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектом налогообложения; наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии со статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

В ходе проведения камеральной налоговой проверки установлено, что работы, выполненные подрядными организациями не принимались Обществом к учету, что подтверждается документами бухгалтерского учета, а именно проведенным анализом счета 19, 20, 60.1, 62, 68, 76.5, оборотно - сальдовыми ведомостями 50, 51, 60, 76.5.

В обоснование своих доводов, Общество указывает о том, что приобретение работ отражено бухгалтерскими проводками дт.сч. 76.5, кт.сч. 60.1 и дт.сч. 20, кр.сч. 60.1.

Между тем, в ходе проведения проверки установлено, что оприходование выполненных Обществом работ отражалась на счете 60 в корреспонденции с затратным счетом 20, в части софинансирования