Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.08.2013 по делу n А63-16784/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей   и при наличии соответствующих первичных документов.

Положения статьи 172 Кодекса носят отсылочный характер и подлежат применению только во взаимосвязи с положениями статей 170, 171, 173, 166, 154 Кодекса, определяющими порядок исчисления налогооблагаемой базы, а также суммы налога, подлежащего уплате или возмещению. Применение статьи 172 Кодекса для предоставления вычетов без учета положений статей 170, 171, 173, 166, 154 Кодекса не может являться допустимым в силу взаимосвязанности этих правовых норм.

 Статья 172 НК РФ не предусматривает конкретного и закрытого перечня документов, подтверждающих право на вычет. Помимо наличия счетов-фактур, абзацем 2 п. 1 ст. 172 Кодекса предусмотрена необходимость представления в подтверждение вычетов первичных документов и документов, подтверждающих принятие товара на учет; таким образом, в состав подлежащих представлению для подтверждения вычетов документов могут быть (по мере необходимости) включены как первичные документы, так и документы бухгалтерского или иного учета.

Вопрос относимости истребованных налоговым органом документов к проверке наличия (отсутствия) у налогоплательщика права на налоговый вычет подлежит исследованию и оценке в конкретной ситуации, с учетом произведенных налогоплательщиком хозяйственных операций, влияющих на проверку достоверности, полноты и правильности определения налоговой базы в определенный налоговый период.

В налоговой декларации за 4 квартал 2011 года по строке 120 указана общая сумма НДС  - 1368607889 рублей, а также вычеты по строке 220 (сумма величин, указанных в строках  130,150-170,200,210) в сумме 1347596699 рублей и сумма налога, подлежащая уменьшению при применении ставки 0 % - 69492126 рублей. В итоге сумма к возмещению составила 48480936 рублей.

Представители сторон пояснили, что спор касается документов, истребованных налоговой инспекцией в подтверждение налогового вычета по строке 220 декларации, в том числе  по строке 200 сумма налога, исчисляемая продавцом с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету у продавца с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Требованием № 679 налоговая инспекция запросила оборотно-сальдовые ведомости: по счету № 62 «Покупатели и заказчики» за 4 квартал 2011; по счету 76 «Прочие дебиторы и кредиторы»; по счету 62 «Покупатели и заказчики» по расчетам с ОАО «Сибур-Петрокон»; по расчетам с ЗАО «Сибур-Холдинг», всего 5 документов.

В соответствии с пунктом 9 «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации», утвержденного приказом Министерства финансов РФ № 34н от 29.07.1998, организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности) путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета. Рабочий план счетов бухгалтерского учета утверждается организацией на основе Плана счетов бухгалтерского учета, утверждаемого Министерством финансов Российской Федерации. В соответствии с п. 20 «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группироваться по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Таким образом, регистры бухгалтерского учета и их составные части являются учетными документами, которые в силу положений абзаца 2 пункта 1 статьи 172, пункта 8 статьи 88 НК РФ также могут быть истребованы налоговым органом для подтверждения права на вычет по налогу на добавленную стоимость.

Оборотно-сальдовые ведомости являются регистрами бухгалтерского учета, составляются в обязательном порядке согласно правилами ведения бухгалтерского учета для учета информации по расчетам с конкретными контрагентами (как покупателями, так и поставщиками). В оборотно-сальдовой ведомости отражаются суммы оборотов по дебету и кредиту счета, а также сальдо на начало и конец периода. Таким образом, данные оборотно-сальдовых ведомостей по расчетам с покупателями и заказчиками позволяют определить момент исполнения обязанности налогоплательщика по полученным авансовым платежам, а также сумму израсходованных авансовых платежей.

Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» содержит, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Статьей 10 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» предусмотрено, что регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности. Таким образом, регистры бухгалтерского учета, в том числе карточки по счетам бухгалтерского учета, отражают данные, которые содержатся в первичной бухгалтерской документации.

Допустимыми доказательствами возникновения у налогоплательщика обязанности по включению в налоговую базу по НДС суммы предоплаты за товар могут служить только платежные документы (кассовые чеки, платежные поручения) и иные учетные документы, подтверждающие факт поступления денежных средств.

Оборотно-сальдовая ведомость представляет собой отчет общего характера, отражающий операции, производимые по договорам - движение по счетам бухгалтерского учета, в том числе по счетам 51, 60, 62, 76, за период с момента заключения договоров на текущую дату. Структура оборотно-сальдовой ведомости содержит как дебетовые, так и кредитовые сальдо, и обороты данные как текущего, так и предыдущих периодов. Контрольное значение оборотной ведомости заключается в том, что ее составление позволяет проверить и полноту записей на счетах.

В данной ситуации, т.к. в общей сумме по налоговому вычету по авансовым платежам, поступившим от покупателей, заявлен вычет по счетам-фактурам, выписанных в более ранние периоды (в 2009 и 2010 годах), чем 4 квартал 2011 года, возникла необходимость исследования факта наличия не использованных сумм авансовых платежей до данного периода, т.е. до 4 квартала 2011 года по конкретным контрагентам.

Поскольку представленные в ходе камеральной налоговой проверки заявителем документы, не позволяли определить возникновения права налогоплательщика на применение налогового вычета по поступившим ранее авансовым платежам, его момент, а также сумму неиспользованного вычета, налоговым органом были истребованы регистры бухгалтерского учета, содержащие обобщенную информацию по расчетам, в том числе в разрезе по периодам и контрагентам.

 Налогоплательщик не представил для камеральной проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость оборотно-сальдовые ведомости в количестве 5 документов, что влечет ответственность по статье 126 НК РФ.

Налоговой инспекцией истребованы счета-фактуры, выписанные налогоплательщиком при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров контрагентам в количестве 57 документов (таблица 1 оспариваемого решения).

Согласно п.1 ст.169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем к вычету НДС, предъявленного продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Пункт 6 статьи 172 НК РФ гласит о том, что вычеты сумм налога, указанных в пункте 8 статьи 171 Кодекса, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг), а пункт 8 статьи 171 содержит норму, что вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Счета-фактуры, истребованные налоговой инспекцией, необходимы для установления фактов реальной реализации товаров (работ, услуг) и для проверки правильности применения    налоговых ставок по налогу на добавленную стоимость в целях проверки налогового вычета, заявленного по строке 200 налоговой декларации.

Общество не опровергло факта непредставления затребованных инспекцией документов.

 Налоговой инспекцией истребованы копии приходных ордеров (форма М-4) по поступившим товарно-материальным ценностям, приобретенных по 123 счетам-фактурам ЗАО «Сибур-Холдинг» в целях подтверждения даты оприходования товаров (таблица 2 оспариваемого решения).

 В оспариваемом решении налоговой инспекции от 27.06.2012 указано, что в представленной выписке из учетной политики, которая не раскрывает особый порядок применения первичных документов при оприходовании товаров и основных средств на предприятии, поэтому налоговым органом были истребованы первичные документы, предусмотренные законодательством.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции должны оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной документации.

Для учета материалов, поступающих от поставщиков  или  из переработки, применяется типовая межотраслевая форма № М-4 (приходный ордер), утвержденная Постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 № 71а. Приходный ордер в одном экземпляре составляет материально-ответственное лицо в день поступления ценностей на склад. Приходный ордер должен выписываться на фактически принятое количество ценностей.

Общество подтвердило, что для оприходования товаров на склад используется типовая межотраслевая форма № М-4  приходный ордер и эти документы не представлены.

 Приходный ордер форма № М-4  является первичным документом, истребован налоговой инспекцией в целях установления фактической даты оприходования товара и определения периода возникновения права на налоговый вычет.

 Приходные ордера не представлялись, что подтверждено письмом общества об отказе в их предоставлении.

Неисполнение требования налоговой инспекции о предоставлении приходных ордеров в количестве 123 документов влечет ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ.

 Налоговой инспекцией истребованы копии первичных документов - товарных накладных к счетам-фактурам ЗАО «Сибур-Холдинг» в количестве 31 документ.

Постановлением Государственного комитета Российской Федерации от 25.12.1998 № 132 утверждена унифицированная форма ТОРГ-12 товарная накладная, которая является первичным документом для оприходования товара.

В нарушение требований статьи 172 НК РФ общество не представило 31 товарную накладную ТОРГ-12  к счетам-фактурам, указанным в таблице 3 оспариваемого решения.

Доказательств, опровергающих этот вывод, общество не представило.

Всего общество не представило по требованию инспекции 216 документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119 и 129.4 настоящего Кодекса влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

 В соответствии со статьей  106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

 В соответствии со статьей   108 НК РФ:

1. Никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом.

3. Основанием для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах является установление факта совершения данного нарушения решением налогового органа, вступившим в силу.

6. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Общество привлечено к ответственности за совершение правонарушения, предусмотренного статьей 126 НК РФ, что выразилось в виновном неисполнении требования налогового органа.

Вина общества подтверждена материалами налоговой проверки, и материалами судебного дела. Обстоятельств, исключающих вину общества, не установлено.

Решение о привлечении к ответственности принято уполномоченным лицом в установленном порядке, в присутствии представителя налогоплательщика.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что общество обязано было выполнить требование налоговой инспекции о представлении документов, но не исполнило ее.

Согласно пункту 3 статьи 93 НК РФ в случае, если проверяемое лицо не имеет возможности представить истребуемые документы в течение установленного данным пунктом срока, оно в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, письменно уведомляет проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, и о сроках, в течение которых проверяемое лицо может представить истребуемые документы.

Общество не воспользовалось указанным правом и не уведомило налоговую инспекцию о невозможности представить указанные в требовании № 679 от 18.04.2012 документы в срок. Также налогоплательщик не воспользовался правом, предусмотренным пунктом 2 статьи 93 НК РФ, на передачу истребуемых документов в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи.

Суд первой инстанции правомерно при определении размера штрафа, согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ, суд учел обстоятельства дела, смягчающие ответственность общества, которое ранее не привлекалось