Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2008 по делу n А20-2607/2007. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

в весе продукции, указанной в грузовой таможенной декларации №10304000/070706/0000364 и в инвойсе к данной декларации, об отсутствии в банковских документах информации о назначении платежа.

Управлением признаны обоснованными выводы налоговой инспекции о том, что общество не обеспечивает ведение раздельного учета входящего налога на добавленную стоимость при использовании товаров для производства продукции, как облагаемой налогом на добавленную стоимость, так и не облагаемой в нарушение принятого Приказа об учетной политике от 30.12.2005 №437, признан правомерным отказ в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 397 739 руб. Также, признано обоснованным доначисление налога на добавленную стоимость по ставке 18 процентов с объема реализации 4 309 339 руб., соответствующих штрафных санкций и пени за период с 26.12.2006 по 20.04.2004, так как на момент определения налоговой базы (июль 2006 года) у общества отсутствовали документы, подтверждающие обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов, налогоплательщик обязан был отразить указанную сумму реализации в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за июль 2006 года и исчислить налог на добавленную стоимость.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Субъектом налоговой льготы, установленной подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, является тот налогоплательщик, у которого имеются основания для ее получения и соответствующие документы.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

В соответствии со статьей 164 НК РФ реализация товаров (работ, услуг), помещенных под таможенный режим экспорта, подлежит налогообложению по ставке 0 процентов при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации и представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Обществом налоговому органу были представлены все необходимые документы, предусмотренные статьей 165 НК РФ, что подтверждается налоговой декларацией по налоговой ставке 0 процентов по налогу на добавленную стоимость за июль 2006 года, пакетом документов, представленными документами, решением Управления от 09.06.2007 №60-АП по итогам жалобы налогоплательщика. И соответственно общество обоснованно применило налоговую ставку 0 процентов по операциям при реализации услуг в сумме 4 309 339руб. по экспортной операции.

Доводы Управления и налоговой инспекции являются необоснованными о том, что установленный пунктом 9 статьи 167 НК РФ 180-дневный срок для сбора и представления в налоговый орган документов, указанных в пункте 4 статьи 165 НК РФ, в подтверждение обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по НДС налогоплательщиками, выполняющими (оказывающими), перечисленные в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ работы (услуги), не распространяется на тех налогоплательщиков, для которых не предусмотрено направление в налоговые органы грузовых таможенных деклараций и соответственно доначисление обществу налога на добавленную стоимость по ставке 18 процентов в сумме 775681 руб. с объема реализации 4 309 339 руб., 155 136 руб. штрафных санкций и пени в сумме 33 904 руб. за период с 26.12.2006 по 20.04.2004 произведено неправомерно.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ выручка от реализации работ (услуг) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории, облагается НДС по ставке 0 процентов.

В подтверждение права на применение ставки НДС 0 процентов в отношении указанных работ (услуг) налогоплательщик должен представить в налоговые органы документы, предусмотренные пунктом 4 статьи 165 НК РФ.

Согласно пункту 4 статьи 165 НК РФ с 01.01.2006 в налоговые органы российскими организациями, оказывающими услуги по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории, для подтверждения правомерности применения ставки по НДС 0 процентов грузовая таможенная декларация не представляется.

В силу пункта 9 статьи 165 НК РФ документы (их копии), подтверждающие правомерность применения ставки НДС в размере 0 процентов при реализации работ (услуг), представляются в налоговые органы в срок не позднее 180 дней с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, перемещения припасов. При этом указанный порядок не распространяется на налогоплательщиков, которые в соответствии с пунктом 4 статьи 165 НК РФ не 1редставляют в налоговые органы таможенные декларации.

Суд правомерно указал, что введение этого правила не означает, что налогоплательщики, для которых не предусмотрено направление в налоговые органы грузовых таможенных деклараций и которые на дату подачи декларации за истекший налоговый период не собрали комплект документов, предусмотренных пунктом 4 статьи 165 НК РФ, определяют налоговую базу в соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ на день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг) или на день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Этот вывод подтверждается следующими положениями норм главы 21 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 167 НК РФ установлено, что моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7-11, 13-15 статьи 167 НК РФ, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг);

2) день оплаты, частичной оплаты в счет     предстоящих      поставок     товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Иной порядок изложен в пункте 9 статьи 167 НК РФ.

Согласно пункту 9 статьи 167 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1 - 3, 8 и 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. В случае, если полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, не собран на 181-й календарный день, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта, момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ, если иное не предусмотрено пунктом 9 статьи 167 НК РФ.

Каких-либо исключений для налогоплательщиков, которые в соответствии с пунктом 4 статьи 165 НК РФ не представляют в налоговые органы таможенные декларации, норма пункта 9 статьи 167 НК РФ не содержит. Освобождение налогоплательщиков от представления в налоговые органы таможенных деклараций не ограничивает их право на представление документов в доказательство обоснованного применения нулевой ставки в течение 180 дней, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта.

Отгрузка произведена в июле 2006 года, необходимый пакет документов собран обществом в ноябре 2006 года, налоговая декларация направлена 20.12.2006.

Таким образом, 180-дневный срок обществом не пропущен, доначисление налога, пени и штрафных санкций произведено налоговой инспекцией неправомерно.

До возникновения обязанности определять налоговую базу у налогоплательщика согласно статье 166 НК РФ отсутствует обязанность исчислять налог с этой базы.

Следовательно, до истечения 180-дневного срока у налогового органа не имелось правовых оснований определять налоговую базу в отношении оказанных обществом в июле 2006 года услуг в соответствии с правилом, установленным в подпункте 1 пункта 1 статьи 167НКРФ.

Иное толкование закона привело бы к установлению неравного положения налогоплательщиков, применяющих налоговую ставку 0 процентов, у налоговых органов отсутствуют законные основания для доначисления обществу налога на добавленную стоимость по операциям, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ, по ставке 18 процентов, соответствующих пеней и налоговых санкций.

Требования заявителя о признании недействительными оспариваемых ненормативных актов в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 397 739 руб., удовлетворению не подлежат в виду следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 153 НК РФ при применении налогоплательщиком при реализации (передаче, выполнении, оказании для собственных нужд) товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам.

В силу пунктов 1 и 12 статьи 167 НК РФ учетная политика для целей налогообложения и способ определения момента определения налоговой базы выбираются налогоплательщиком самостоятельно, если иное не предусмотрено пунктами 6-11 этой статьи, и утверждаются соответствующими приказами, распоряжениями руководителя организации.

Реализация права на вычеты по названным операциям возможна только при наличии раздельного учета затрат по операциям, облагаемым по ставке 0 процентов, и затрат по иным операциям. Нормами же главы 21 НК РФ не определен порядок такого раздельного учета, соответственно налогоплательщик вправе утвердить собственную методику ведения раздельного учета операций, облагаемых по различным налоговым ставкам, с учетом специфики технологии производства.

Учетная политика, действовавшая в 2006 году для целей налогообложения, утверждена приказом генерального директора общества №437 от 30.12.2005 (том дела 1, л.д. 75-78). Согласно данному приказу суммы «входного НДС», предъявленные обществу и непосредственно относящиеся к операциям, по которым налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов, отражаются налогоплательщиком на счете 19 «НДС по экспортным операциям», оставшиеся суммы «входного НДС», предъявленные обществу, которые невозможно однозначно отнести к экспортируемой продукции (товарам, работам, услугам) распределяются налогоплательщиком пропорционально стоимости отгруженной продукции (без НДС), операции по реализации которой подлежат налогообложению по ставке 18 процентов и 0 процентов, в общем объеме выручки от реализации продукции (работ, услуг) (без НДС) за отчетный налоговый период.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что расчет сумм налога на добавленную стоимость, подлежащего возмещению, произведен обществом пропорционально стоимости отгруженной продукции (без НДС), операции по реализации которой подлежат налогообложению по ставке 18 процентов и 0 процентов, в общем объеме выручки от реализации продукции (работ, услуг) (без НДС) за июль 2006 года. Обществом не оспаривалось, что общество в нарушение принятой им учетной политики, утвержденной приказом №437 от 30.12.2005, распределяло сумму налога на добавленную стоимость 8 514руб., оплаченного за услуги по таможенному оформлению на основании ;четов-фактур от 04.07.2006 №136, №137, и 2 953,95руб., оплаченного в составе комиссии а валютный контроль по счетам-фактурам от 07.07.2007 №60-8631-015504, №60-8631-0115493, от 18.07.2006 №60-8631-016308, от 31.07.2006 №60-8631-017505, относящихся исключительно к экспортной операции, в том числе и на вычеты по налогу на добавленную стоимость, приходящуюся на внутренний рынок,

Обществом не учтено, что продукция, отгруженная по экспортному контракту от 01.03.2006 №643/05783515/00008, производилась из давальческого сырья, а суммы налога на добавленную стоимость 2 379 353,23руб. по счетам- фактурам от 05.07.2006 №295/1 и №295, 1433 448руб. по счету-фактуре от 04.07.2006 №81, оплаченные при приобретении вольфрамового концентрата и вольфрамосодержащих сплавов ЗАО «Компании «Вольфрам» и ООО «Селен», приобретенных для операций по внутреннему рынку, общество распределяло на вычеты, приходящиеся на экспорт.

Данные действия противоречат принятой обществом учетной политике.

Судом правомерно отклонены доводы общества, указанные в возражениях к расчету по НДС, представленному ИФНС РФ по городу Нальчику.

Согласно пункту 1 статьи 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по операциям реализации товаров (работ, услуг), названным в подпунктах 1 - 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, определяется по итогам каждого налогового периода как сумма налога, исчисляемая в соответствии с пунктом 6 статьи 166 НК РФ и уменьшенная на сумму налоговых вычетов, указанных в пункте 3 статьи 172 НК РФ.

Пунктом 3 статьи 172 НК установлено, что вычеты сумм налога, предусмотренных статьей 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ, производятся на основании отдельной налоговой декларации и только при представлении в налоговые органы соответствующих документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 14.03.2006 №12797/05 указал, что при установлении того, подлежат ли суммы уплаченного поставщикам налога на добавленную стоимость включению в вычеты по операциям реализации товаров, отражаемых в отдельной налоговой декларации по налоговой ставке 0 процентов, налогоплательщикам следует руководствоваться общими положениями статей 171 и 172 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами покупателю при приобретении последним товаров, и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров после их принятия на учет.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую  сумму   налога,   исчисленную   в   соответствии   со   статьей   166   НК   РФ,   на установленные данной статьей налоговые вычеты. При этом суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении на территории Российской Федерации товаров, подлежат вычетам в отношении товаров, приобретаемых для операций, признаваемых объектами налогообложения.

Налогоплательщик не только обязан отдельно определить и в отдельной декларации отразить налоговую базу и налог по операциям реализации товаров, облагаемых налоговой ставкой 0 процентов, но и не может уменьшить указанную в этой декларации сумму налога на те вычеты, которые не относятся к товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, включенных в данную декларацию.

Раздельный учет, который общество осуществляло в спорном периоде, не соответствует положениям главы 21 НК РФ, поскольку позволяет ему предъявлять к вычету по операциям реализации товаров на внутреннем рынке налог на добавленную стоимость, подлежащей возмещению только по экспортным операциям.

Поскольку сумма вычетов определена обществом