Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.05.2007 по делу n А63-1369/07-С4. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

(в ред. Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ)

В силу статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя в числе прочего расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).

В соответствии со статьей 268 НК РФ при реализации имущества и (или) имущественных прав налогоплательщик также вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности на расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества. При этом при реализации покупных товаров расходы, связанные с их покупкой и реализацией, формируются с учетом положений статьи 320 НК РФ.

Из содержания статьи 320 НК РФ следует, что складские расходы текущего месяца включаются в состав издержек обращения текущего месяца. К издержкам обращения не относится только стоимость покупных товаров, которая учитывается при их реализации в соответствии со статьей 268 НК РФ.

Расходы текущего месяца разделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам относится только стоимость приобретения товаров, реализованных в налоговом периоде, и суммы расходов на доставку покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных товаров. Все остальные расходы (в том числе и расходы по хранению товаров) в силу статьи 320 НК РФ являются косвенными расходами и могут уменьшать доходы от реализации текущего месяца, независимо от даты реализации покупных товаров и получения дохода от таких операций.

Из   материалов   дела   следует,   что   заявителем   стоимость   товаров   (зерна) формировалась в момент приобретения по цене, установленной условиями договора купли-продажи. Договоры на приобретение заявителем сельскохозяйственной продукции не предусматривают условий о включении в стоимость приобретаемых товаров (зерна) расходов на хранение после передачи товаров (зерна) заявителю и перехода к нему права собственности.

Расходы на хранение, осуществленные заявителем, следует признать косвенными расходами, уменьшающими доходы от реализации текущего месяца. В связи с этим является неправомерным утверждение ответчика о том, что расходы, уменьшающие доходы в целях налогообложения, могут быть учтены для целей налогообложения только в сумме, приходящейся на сумму доходов от реализации, т.е. на ту часть товаров, работ и услуг, право собственности, на которую перешло к покупателям. Статьи 268, 320 НК РФ не предусматривают такой зависимости в отношении косвенных расходов.

Суд первой инстанции правомерно счел необоснованным утверждение ответчика о не направленности расходов по хранению зерна на получение дохода. Суд учел факты реализации зерна в других периодах. Фактическое получение дохода в конкретном периоде не является условием для учета понесенных налогоплательщиком расходов при налогообложении прибыли. При этом экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов не зависит от факта получения им дохода в конкретном налоговом периоде.

Суд первой инстанции обоснованно признал правомерными действия заявителя по включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, затрат на хранение зерна в сумме 4153643 рублей в 2004 году и в сумме 43 758 158 рублей в 2005 году.

2. Расходы по страхованию зерна. Согласно статье 263 НК РФ расходы по добровольным видам страхования включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

В соответствии со статьей 272 НК РФ расходы по обязательному и добровольному страхованию признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены денежные средства на оплату страховых взносов. Если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страхового взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

Из материалов дела следует, что заявитель признавал расходы на страхование в соответствии с нормами НК РФ - по затратам 2004 года - сумма расходов была признана пропорционально действию договора страхования в 2004 году (договор был заключен более, чем на один отчетный период); по затратам 2005 года - сумма взносов за декабрь включена в состав расходов декабря 2005 года (договор страхования предусматривает ежемесячные страховые взносы).

Суд первой инстанции отнесение  расходов  по страхованию к косвенным расходам, предусмотренным статьей 320 НК РФ признал правомерными. В указанной статье НК РФ не содержится требования признавать в целях налогообложения расходы по хранению в сумме, приходящейся на сумму доходов от реализации (то есть ту часть товаров работ и услуг, право собственности на которые перешло к покупателям).

Суд первой инстанции признал доказанным то обстоятельство, что расходы по страхованию зерна осуществлялись с целью получение дохода от его последующей реализации (статья 252  НК  РФ). Утверждение   ответчика  об  экономической необоснованности данных исходов, поскольку зерно не реализовано и доход не получен в проверяемых периодах признан необоснованным. Доказательства, подтверждающие   реализацию  товаров   в следующих периодах, имеются в материалы дела и исследованы судом, Фактическое получение дохода в конкретном периоде в силу статьи 252 НК РФ не является условием для учета понесенных налогоплательщиком расходов при налогообложении   прибыли. При   этом   экономическая   обоснованность   понесенных налогоплательщиком расходов не зависит от факта получения им дохода в конкретном налоговом периоде.

Суд первой инстанции признал необоснованной ссылку ответчика на то, что заявитель был обязан обеспечить страхование груза в пользу покупателя только в случае поставки товара на условиях базисов CIF и СГР Международных правил толкования торговых терминов «ИНКОТЕРМС-2000» и что заявитель может признать расходы только при поставке на условиях, т.к. из договоров страхования, заключенных заявителем, и страховых полисов видно, что страховался не груз, отправляемый покупателю, как утверждает ответчик, а покупные товары (зерно), хранящиеся на элеваторах.

Суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о правомерности действий заявителя по включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, затрат на страхование зерна в сумме 631 318 рублей.

3. Расходы по инспектированию. Из материалов дела следует, что между Обществом и покупателем № 04-ДЗ/30 от 06.07.2004 года, согласно которому сдача-приемка товаров осуществляется на основании Международных правил толкования торговых терминов «ИНКОТЕРМС-2000» (базисы EXW, CPT, FCA).

В соответствии с пунктом А9 базисов EXW, CPT, FCA «ИНКОТЕРМС-2000» на продавца возложена обязанность нести все расходы, связанные с проверкой товара (проверка качества, измерение, взвешивание, подсчет), необходимой для его передачи.

Из соглашения от 15.03.2005 г. о внесении изменений в договор купли-продажи № 04-ДЗ/3О от 06.07.2004 г. следует, что Общество обязано привлекать специализированную международную организацию «СЖС Сосьете Женераль де Сюрвейанс СА», ее любые дочерние предприятия, аффилированные компании, агентов или иную международную компанию» к участию в предварительной (перед передачей перевозчику) проверке качества, измерении, взвешивании и подсчете товара, а также проверке товара на соответствие его договорным качественным и количественным характеристикам.

Во исполнение указанного соглашения между заявителем и ЗАО «СЖС Восток Лимитед» был заключен договор № 014/A-NO-05 от 22.03.2005г., в соответствии с которым на ЗАО «СЖС Восток Лимитед» возлагались указанные выше обязанности.

Общество несло расходы по исполнению обязательства, возложенного на него договором и Международными правилами «ИНКОТЕРМС-2000».

Ссылка Инспекции на то, что данные действия Общества следует признать инспектированием, предусмотренным пунктом Б9 терминов EXW, CPT, FCA «ИНКОТЕРМС-2000», суд считает не обоснованной.

В соответствии с пунктом 6 «ИНКОТЕРМС-2000» термины «проверка» и «инспектирование» отражены как синонимы.

Согласно определениям ИНКОТЕРМС инспектирование осуществляется при намерении покупателя осуществить инспектирование товара на предмет его соответствия условиям договора и официальным условиям. Таких отношений между Обществом и покупателем не возникло.

Проверка  в   соответствии   с   пунктом  А4  базисов  поставки «ИНКОТЕРМС-2000»   осуществляется   исключительно   продавцом   товара   и   в   его интересах. На продавце товара лежит обязанность нести все расходы до момента исполнения обязанности по поставке товара.

В силу пункта 1 статьи 476 Гражданского кодекса РФ продавец отвечает за недостатки товара, если покупатель докажет, что недостатки товара возникли до его передачи покупателю или по причинам, возникшим до этого момента. Общество заинтересовано подтвердить соответствие зерна условиям договора купли-продажи при его передачи покупателю, поскольку в противном случае Общество будет вынуждено отвечать перед покупателем за ненадлежащее качество поставленного товара.

Из соглашения от 15.03.2005 г. о внесении изменений в договор купли-продажи № 04-ДЗ/3О от 06.07.2004 г. следует, что обязанность проводить данную проверку по соглашению сторон возложена на заявителя.

Суд первой инстанции правомерно признал ошибочным суждение Инспекции о том, что стороны договора купли-продажи не могут изменить правила, предусмотренные терминами «ИНКОТЕРМС-200». Данный документ не является нормативно-правовым актом, который безусловно обязателен для  сторон. «ИНКОТЕРМС-2000»  является  сборником  обычаев делового оборота,   которые   стороны   договорились применять в своих взаимоотношениях. Обычаи делового оборота, противоречащие условиям договора, не применяются (пункт 2 статьи 5 ГК РФ). Стороны в договоре могут изменить правила, установленные «ИНКОТЕРМС-2000», и (или) предусмотреть иное распределение обязанностей, чем-то, которое предусмотрено «ИНКОТЕРМС-2000».

Суд первой инстанции признал доказанным то обстоятельство, что расходы по оплате услуг ЗАО «СЖС Восток Лимитед» осуществлялись с целью получение дохода от последующей реализации зерна (статья 252 НК РФ).

Суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что действия Общества по включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, затрат по оплате услуг ЗАО «СЖС Восток Лимитед» в сумме 7 790 972 рублей являются правомерными, доначисление Инспекцией налога на прибыль и соответствующих пеней и штрафа неправомерным.

4. Вычет НСД, в связи с возвратом авансов покупателю. Согласно материалам дела между ООО «МЗК-Юг» в качестве поставщика и ООО «МЗК» в качестве покупателя был заключен долгосрочный договор купли-продажи № 04-ДЗ/ЗО от 06.07.2004 г.

В соответствии с условиями данного договора наименование и количество товара с его характеристиками по соглашению сторон устанавливается в каждой конкретной спецификации, являющейся неотъемлемой частью указанного договора.

В период действия договора № 04-ДЗ/ЗО от 06.07.2004г. сторонами были подписаны спецификации № 2/П, № 4/П, № 8/П, № 9/П, № 12/П, № 13/П, № 15/П, № 16/П, №21/П, на основании которых ООО «МЗК» перечислило Обществу авансовые платежи на сумму предусмотренную указанными спецификациями.

В связи с неисполнением Обществом обязательств по спецификациям и их расторжением по соглашению сторон Общество возвратило полученные авансовые платежи ООО «МЗК», что подтверждается соответствующим платежными поручениями.

В соответствии с абзацем 2 пункта 5 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, реализуемых на территории РФ, в случае расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Согласно статьям 407, 450 ГК РФ стороны договора вправе прекратить его действие как полностью, так и в части - по соглашению, либо путем одностороннего отказа от его исполнения, если такой отказ допускается договором или законом.

Таким образом, стороны договора № 04-ДЗ/ЗО от 06.07.2004 г. вправе были расторгать его в части (относительно каждой партии товара по спецификации) при возникновении такой необходимости.

Расторжение договора в части каждой конкретной спецификации было оформлено путем подписания соответствующих соглашений

Судом первой инстанции обоснованно дана неправомерная ссылка Инспекции на то, что согласно ГК РФ спецификация не является отдельным договором, а лишь его неотъемлемой частью. В соответствии со статьей 420 ГК РФ договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей. В пункте 1 статьи 432 ГК РФ установлено, что договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Существенными условиями договора купли-продажи является предмет договора, то есть наименование товара и его количество (п. 3 ст. 455 ГК РФ).

Приведенные нормы законодательства позволяют сделать вывод, что конкретная спецификация на поставку товаров является договором купли-продажи, поскольку содержит   согласованный   сторонами   предмет   купли-продажи.    Соответственно,   на основании  норм гражданского законодательства может быть расторгнут не только рамочный договор купли-продажи, но и каждая спецификация.

Расторжение договора в части соответствующих спецификаций и возврат суммы аванса повлекло за собой прекращение обязательств продавца по отгрузке указанного в спецификациях товара. Реализации по расторгнутым спецификациям не произошло, обязательства по данным спецификациям прекратились и не могли быть возобновлены.

Согласно статье 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории