Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.07.2015 по делу n А32-16548/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

результате неправомерного включения обществом в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль за 2011г.г. суммы 21 626 247руб., что повлекло  неполную уплату налогоплательщиком налога на прибыль в сумме 4 325 249 руб. 

Основанием для доначисления оспариваемой суммы налога на прибыль  явился вывод инспекции о неправомерном, в нарушение пункта  19.1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации, завышении внереализационных расходов, а именно: расходов в виде премии, выплаченной продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора.

Из обстоятельств дела следует, что общество (комитент) и ООО «Объединенная компания «Союзконсервмолоко» (комиссионер) заключили договор от 01.03.2008 № ОК33/08 на совершение сделок по приобретению и реализации товара.

 Согласно пункту 1.1 договора комиссионер обязуется от своего имени, но за счет комитента совершать сделки  по  приобретению  товара  для  нужд  комитента  и по реализации товара комитента, а комитент обязуется выплатить комиссионеру вознаграждение за выполненные поручения. 

В соответствии с пунктом 1.4 договора Комиссионер вправе заключать договоры поставки, хранения, транспортной перевозки, на оказание услуг по размещению рекламы и проведению рекламных акций и иные договоры,  необходимые для исполнения обязательств по настоящему договору.

Согласно пункту 3.1 договора комиссионер обязан представлять все первичные документы, касающиеся компенсации комитентом затрат, произведенных комиссионером для исполнения обязательств по настоящему договору. 

В соответствии с пунктом 3.2 договора комиссионер вправе для обеспечения плана продаж использовать утвержденную и согласованную с комитентом  систему стимулирования продаж покупателям путем предоставления бонусов (скидок) и выплат премий в согласованном с Комитентом виде.

Пунктом 3.3 договора предусмотрено, что комитент возмещает  комиссионеру документально подтвержденные транспортные расходы, расходы  по хранению товара комитента, расходы на возмещение рекламы и проведение рекламных акций, понесенные комиссионером в результате исполнения договора, при предоставлении подтверждающих документов.

В свою очередь согласно условиям договора комиссионер обязан представлять комитенту все первичные документы, касающиеся компенсации  комитентом затрат, произведенных комиссионером для исполнения обязательств по настоящему договору. 

ООО ОК «Союзконсервмолоко» заключило с ООО  «РЕННА» (исполнитель) договор от 01.04.2008 №222/08 на оказание услуг по организации сбыта продукции.

Согласно пункту 1.1 договора его предметом является оказание услуг исполнителем по организации сбыта продукции, направленных на увеличение объема продаж комиссионного товара и товара Заказчика.

Согласно пункту 1.2.1 договора исполнитель оказывает ООО ОК «Союзконсервмолоко» содействие в управлении процессами продаж путем организации сбыта продукции, содействие в ее поставке потребителям в сроки и объемах в соответствии с заказами и заключенными договорами; осуществляет подготовку на текущий месяц проектов реализации продукции с учетом спроса на продукцию, перспектив развития рынков сбыта; согласование и выдачу  рекомендаций  по  составлению  графиков  поставок  в соответствии с заказами и заключенными договорами; разработку стандартов  (регламентов)  по  организации  хранению, сбыту и транспортировке продукции потребителям, сокращению  транспортных  затрат  и ускорению сбытовых операций, выдачу рекомендаций по взаимодействию со складами-хранителями продукции, составление планов завоза на склады хранения относительно объемов и номенклатуры, подготовка договоров с транспортными компаниями; обеспечивает участие в организации выставок,  ярмарок,  выставок-продаж  т  других мероприятиях по рекламе продукции.

Указанные услуги исполнителем предоставляются путем дачи рекомендаций и заключений в электронном виде на магнитных  носителях,  а  при  необходимости – письменные рекомендации и заключения, давать при необходимости  разъяснения сотрудникам заказчика.

ООО ОК «Союзконсервмолоко» заключило дополнительные соглашения №5 от 17.01.2010 и №6 от 17.01.2011 к договору от 01.04.2008 №222/08 на выполнение исполнителем работ, направленных на увеличение объема продаж заказчик (ООО «ОК СКМ») посредством оказания услуг, предусмотренных пунктом 1 Договора, Заказчик выплачивает Исполнителю вознаграждение в размере 1,5% за 2010 и 2.2 % за 2011г.г. от разницы между объемом реализованной продукции производителя ЗАО «КМКМ», полученной на реализацию по договору комиссии, в стоимостном выражении в 2010 году относительно 2009 года, а в 2011году - относительно 2010 года.

Вознаграждение выплачивается на основании  акта  расчета,  согласованного  и подписанного сторонами.

ООО  «РЕННА»  в  подтверждение  оказанных  услуг  представило ООО ОК «Союзконсервмолоко» акт об оказании услуг по увеличению продаж товара  ЗАО  «КМКМ»,  сделанный  на  основании  расчета  суммы  вознаграждения  по дополнительному соглашению к договору № ОК 222/08 от 01.04.2008:

- акт от 03.03.2011 №ДУ-2/12 (расчет суммы вознаграждения по доп. соглашению от 17.01.2010  –  в  2009г.  продано  комиссионером  818 018 603 руб.,  в  2010г.  продано комиссионером 1 445 216 249 руб.);

Увеличение объема продаж между 2009 и 2010г.г. составило 627 197 646 руб., по ставке 1,5% исчислено вознаграждение в сумме 9 407 964 руб.

- акт от 31.12.2011 №ДУ-2/12 расчет суммы вознаграждения по доп. соглашению  от 17.01.2011 – в 2010г. продано комиссионером 1 445 216 249 руб., в 2011г. продано комиссионером 2 000 216 249 руб.

Увеличение объема продаж между 2010 и 2011г.г. составило 555 376 523руб., по ставке 2,2% исчислено вознаграждение в сумме 12 218 283руб.

Оплата ООО «ОК «Союзконсервмолоко» была произведена в адрес ООО «РЕННА» на сумму 22 250 000 руб., что подтверждается представленными платежными поручениями и выпиской банка (см. т19 л.д.69-96).

В  свою  очередь  ООО  ОК  «Союзконсервмолоко»  на  основании  договора  от 01.03.2008 №ОК33/08 на совершение сделок по приобретению и реализации товара перевыставляет обществу выплаченные суммы вознаграждения ООО  «РЕННА»  на основании  акта  от  03.03.2011  №01116  на  сумму  9 407 964 руб.  за  2010 год,  акта  от 31.12.2011 на сумму 12 218 283 руб. за 2010 год. 

Налоговый орган пришел к выводу о необоснованности понесенных расходов на том основании, что общество не предоставило документы, подтверждающие расходы, понесенные по взаимоотношениям с ООО «РЕННА».

В соответствии со статьей 93.1 НК РФ налоговым органом был сделан запрос в ИФНС России №21 по г. Москве об истребовании у ООО «РЕННА» документов, подтверждающих финансово-хозяйственные отношения с ЗАО «КМКК».

Получен ответ от 19.10.2012 №23-08/28996,  согласно  которому  документы, подтверждающие  понесенные  расходы  по  договору  №01.04.20087  №222/08,  не подтвердились, руководитель ООО «РЕННА» на вызов для допроса в качестве свидетеля не явился.

Как следует из материалов дела, учредителем общества и его контрагента  - ООО ОК «Союзконсервмолоко» является ЗАО «РЕННА-ХОЛДИНГ», которые входят в группу компаний «РЕННА».

Выплаченная по условиям договора комиссии ООО ОК «Созконсервмолоко» сумма  согласно  актам №у01116  от  03.03.2011  и  №у1625/4  от  31.12.2011  является возмещением  комиссионеру  понесенных  расходов  по  заключенному  им  договору на оказание услуг по организации сбыта продукции.

Согласно представленному в материалы дела протоколу допроса свидетеля – руководителя ООО «РЕННА» Лабуть Ю.А. от 21.01.2013 он знаком с директором общества и выполнял услуги по заключенным с обществом договорам по проведению семинара, каких-либо пояснений по реализации комиссионного товара общества не дал.

 При оценке имеющихся в деле документов суд обоснованно исходил из того, что налоговая  выгода  может  быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не  обусловленные  разумными  экономическими  или  иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода  не  может  быть  признана  обоснованной,  если  получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует  учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций,  не является основанием для признания  налоговой  выгоды необоснованной.

Такие обстоятельства, как  создание  организации  незадолго  до  совершения хозяйственной  операции,  взаимозависимость  участников  сделок,  использование заемных  средств  в  целях  экономической  деятельности,  осуществление  расчетов  с использованием  одного  банка,  сами  по  себе  не  могут  служить  основанием  для признания налоговой выгоды необоснованной, если налоговый орган помимо данных обстоятельств не докажет, что представленные ей документы в  подтверждение налогового вычета  содержат  неполные,  противоречивые,  и  (или)  недостоверные сведения.

В обоснование права на получение налоговой выгоды общество представило следующие документы: перечень выполненных работ по договору от 03.03.2011 с  указанием,  какие  разработаны  программы,  включающие  «Систему мотивации  сотрудников  продаж ООО  «ОК  «Союзконсервмолоко»,  «Программы развития  бизнеса»,  Положение  о  коммерческой  тайне,  Программа  продвижения товаров  «Молочная  консервация»,  отчет  об  оказанных  услугах  по  заключенным договорам поставки.

Исследовав представленные налогоплательщиком документы, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что они не могут  свидетельствовать  о  фактическом оказании услуг по договору; на основании указанных документов невозможно установить, каким образом перечисленные в отчете документы повлияли на объем продаж продукции общества. Общество не представило доказательства, свидетельствующие о реальности участия ООО «РЕННА» в поиске и заключении договоров поставки. 

На  основании  представленных  документов  не  представляется  возможным определить роль ООО «РЕННА» в увеличении объема продаж.

Из представленных Обществом документов невозможно определить, какую конкретно работу выполнил  исполнитель за данный  период  времени, невозможно определить стоимость каждого вида услуг, невозможно сделать однозначный вывод о результатах работы, принятой заказчиком.

Суд первой инстанции правомерно указал, что расходы налогоплательщика не обоснованы и документально не подтверждены, так как в отчетах исполнителя отсутствуют данные о формировании цены и об определении  стоимости  по  видам  конкретных  оказанных  услуг;  представленные налогоплательщиком документы (акты, отчеты) не раскрывают содержание оказанных услуг, поскольку в них не нашло отражение фактическое исполнение обязательств в конкретном отчетном периоде, а перечисление услуг в соответствии с договором не является доказательством экономической оправданности и обоснованности расходов в целях  уменьшения налогооблагаемой прибыли, без представления документов, раскрывающих фактическое содержание результатов оказанных  консультационных услуг.

Общество не представило доказательства, свидетельствующие о реальности оказания ООО «РЕННА» услуг для ООО ОК «Союзконсервмолоко» в 2011 году, а также подтверждающие, каким образом оказанные услуги комиссионеру общества способствовали увеличению продаж.   

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявленных обществом требований.

Судебная коллегия отклоняет довод жалобы о том, что судом первой инстанции при рассмотрении настоящего дела не правильно распределено бремя доказывания, ввиду нижеследующего.

В пункте 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что в соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных статьями 171, 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Возможность учета расходов и вычетов обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в принятии расходов и вычетов в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

При этом, из правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, следует, что доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.

Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.

При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.

Таким образом, в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок