Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.05.2015 по делу n А32-27356/2014. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

уплате в бюджет.

При представлении пакета документов, подтверждающих факт экспорта этих товаров, уплаченные по этим товарам суммы акциза возмещаются путем зачета или возврата и отражаются по коду показателя 50001 «Сумма акциза, предъявленная к возмещению, по подакцизным товарам, факт экспорта которых документально подтвержден».

В целях получения в отчетном налоговом периоде права на освобождение от уплаты акциза по операциям реализации подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации налогоплательщиком до наступления срока подачи налоговой декларации по акцизам, отражающей эти операции, должны быть представлены в налоговый орган поручительство банка или банковская гарантия независимо от того, представлен пакет документов, перечисленных в п. 7 ст. 198 НК РФ, до срока подачи налоговой декларации или одновременно с ней.

Таким образом, статья 184 НК РФ определяет возможность освобождения от обложения акцизами при соблюдении определенных условий:

- вывоз подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта за границы территории РФ при предоставлении в налоговый орган гарантии от банка.

Банковская гарантия дает возможность освобождения от уплаты акцизов до подачи документов в налоговую инспекцию, подтверждающих экспорт. Таким образом, банком берется на себя обязательство уплаты сумм акциза, пени при непредставлении обществом в определенные сроки документов, подтверждающих экспорт подакцизных товаров.

Следовательно, одним из основных условий и документом, позволяющим получить освобождение от уплаты акциза, является банковская гарантия, предоставляемая банком, включенным в перечень указанных МФ РФ банковских учреждений, список которых отражен на его официальном сайте.

В соответствии с пунктами 5-8 статьи 74.1 НК РФ банковская гарантия должна отвечать следующим требованиям:

1) банковская гарантия должна быть безотзывной и непередаваемой;

2)  банковская гарантия не может содержать указание на представление налоговым органом гаранту документов, которые не предусмотрены настоящей статьей;

3)  срок действия банковской гарантии должен истекать не ранее чем через шесть месяцев со дня истечения установленного срока исполнения налогоплательщиком обязанности по уплате налога, обеспеченной банковской гарантией, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом;

4)   сумма, на которую выдана банковская гарантия, должна обеспечивать исполнение гарантом в полном объеме обязанности налогоплательщика по уплате налога и уплате соответствующих пеней, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом;

5) банковская гарантия должна предусматривать применение налоговым органом мер по взысканию с гаранта сумм, обязанность по уплате которых обеспечена банковской гарантией, в порядке и сроки, которые предусмотрены статьями 46 и 47 настоящего Кодекса, в случае неисполнения им в установленный срок требования об уплате денежной суммы по банковской гарантии, направленного до окончания срока действия банковской гарантии.

В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок налогоплательщиком, исполнение обязанности которого по уплате налога обеспечено банковской гарантией, налоговый орган в течение пяти дней со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога направляет гаранту требование об уплате денежной суммы по банковской гарантии.

Обязательство по банковской гарантии подлежит исполнению гарантом в течение пяти дней со дня получения им требования об уплате денежной суммы по банковской гарантии.

Гарант не вправе отказать налоговому органу в удовлетворении требования об уплате денежной суммы по банковской гарантии (за исключением случая, если такое требование предъявлено гаранту после окончания срока, на который выдана банковская гарантия).

Требование наличия банковской гарантии, как средства обеспечения исполнения обязательств, закреплено законодательством РФ.

При отсутствии банковской гарантии (поручительства) налогоплательщик обязан уплатить акциз, в порядке, предусмотренном для операций по реализации подакцизных товаров на территории РФ.

Налоговый орган указал, что представленная ЗАО «Банк ЗЕНИТ Сочи» банковская гарантия от 25.10.2013 № 22 в инспекцию не соответствует нормам налогового и гражданского законодательства.

Пункт 8 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 15.01.1998 № 27 дал следующие разъяснения: из статьи 368 ГК РФ не следует, что банковская гарантия должна содержать наименование конкретного бенефициара. При отсутствии такого указания обязательство по гарантии должно исполняться в пользу кредитора (бенефициара), предъявившего гаранту подлинник банковской гарантии.

Банковская гарантия считается оформленной надлежащим образом в случае, когда в ней указан конкретный бенефициар, который предоставляет кредит или в случае, когда банковская гарантия не содержит наименования конкретного бенефициара при условии предоставления подлинника банковской гарантии.

Судом первой инстанции правомерно установлено, что в нарушение статей 368, 369 ГК РФ представленная банковская гарантия не обеспечивает надлежащее исполнение принципалом его обязательства перед Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю, как перед бенефициаром, в связи с тем, что согласно представленной банковской гарантии бенефициаром является ИФНС России № 5 по г. Краснодару.

Таким образом, в нарушение статьи 368 ГК РФ банковская гарантия ЗАО «Банк ЗЕНИТ Сочи», представленная в налоговую инспекцию 25.10.2013 № 22 содержит условия, согласно которым бенефициаром является ИФНС России № 5 по г. Краснодару.

В связи с чем, банковская гарантия выдана не бенефициару, а конкретно третьему лицу, который не предоставляет кредит.

Кроме того, налоговым органом правомерно установлено, что выданная ЗАО «Банк ЗЕНИТ Сочи» банковская гарантия от 25.10.2013 № 22 не соответствует положениям налогового законодательства, ввиду того, что данный банк отсутствовал и отсутствует до настоящего времени в перечне банков, отвечающих установленным требованиям в соответствии со статьей 74.1 НК РФ, для принятия банковских гарантий в целях налогообложения, размещенным на официальном сайте Министерства финансов Российской Федерации, а также в реестре банков, утвержденном Приказом ФТС России от 02.09.2013 № 1644.

Представленная Заявителем банковская гарантия не предусматривает применения налоговым органом мер по взысканию с гаранта сумм, обязанность по уплате которых обеспечена банковской гарантией, в порядке и сроки, предусмотренные статьями 46 и 47 НК РФ, в случае неисполнения им в установленный срок требования об уплате денежной суммы по банковской гарантии, направленного до окончания срока действия банковской гарантии.

Более того, банковская гарантия не отвечает требованиям, установленным ст. 372 ГК РФ, ст. 74.1 НК РФ, поскольку представленная банковская гарантия, допускает передачу права требования по банковской гарантии третьим лицам, что является недопустимым.

Банковская гарантия № 22 от 25.10.2013 г. представленная ЗАО «Банк ЗЕНИТ Сочи», в нарушение п.5 ст.74.1 НК РФ содержит указание на представление налоговым органом гаранту такого документа, как нотариально удостоверенная копия доверенности лица, подписавшего требование, которое противоречит нормам настоящей статьи.

Сопроводительным письмом от 01.11.2013 № 16/10-968 ЗАО «Банк ЗЕНИТ Сочи» представлена иная копия банковской гарантии, (имеющая тот же номер и дату от 25.10.2013 № 22, что и банковская гарантия, выданная ЗАО «Банк ЗЕНИТ Сочи» в пользу ИФНС России №5 по г. Краснодару), заверенная заместителем управляющего дополнительным офисом «Краснодар» ЗАО «Банк Зенит Сочи» Климовой Е.В., в соответствии с которой бенефициаром значится Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю.

Таким образом, банковская гарантия под одним и тем же номером выдана двум разным юридическим лицам, что является неправомерным.

Суд первой инстанции правомерно отклонил довод налогоплательщика, о том, что изменения в налоговом законодательстве в отношении уполномоченного перечня банков, вступили в законную силу с 01.01.2014, поскольку 24.07.2013г. на официальном Интернет-портале правовой информации был опубликован Федеральный закон от 23.07.2013г. № 248- ФЗ «О внесении изменений в части первую и второю Налогового кодекса РФ и некоторые другие законодательные акты РФ, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов РФ», согласно которому НК РФ был дополнен статьей 74.1, вступающей в законную силу с 01.10.2013г.

Федеральным законом от 30.09.2013 N 269-ФЗ в пункт 2 ст. 184 НК РФ внесены следующие изменения, вступившие в законную силу с 01.01.2014: банковская гарантия должна быть предоставлена банком, включенным в перечень банков, отвечающих установленным статьей 74.1 НК РФ требованиям для принятия банковских гарантий в целях налогообложения.

Таким образом, пункт 2 статьи 184 НК РФ конкретизирует требование, предъявляемое к банковской гарантии, установленное ст. 74.1 НК РФ (дублирует аналогичную норму.)

Изменения, которые были внесены в пункт 2 статьи 184 НК РФ, не повлекли за собой изменений и дополнений в статью 74.1 НК РФ.

Перечень банков, соответствующих требованиям статьи 74.1 НК РФ начинает вестись по состоянию на 1 октября 2013 года.

До 01.10.2013 Налоговый кодекс РФ позволял налогоплательщикам использовать банковскую гарантию в качестве обеспечения обязанности по возврату НДС, неправомерно возмещенного в заявительном порядке, и соответствующей суммы процентов, а также по уплате акциза (ст. ст. 176.1, 204 НК РФ). После указанной даты исполнение обязанности по уплате любых налогов и сборов, в том числе при изменении срока их уплаты, может обеспечиваться банковской гарантией. Требования к банкам, чьи гарантии могут использоваться в этих целях, а также к самим банковским гарантиям приведены в новой ст. 74.1 НК РФ. В ней нашли отражение общие требования к банковской гарантии и банкам, выдавшим ее в целях возмещения НДС и освобождения от уплаты акцизов.

Следовательно, положения статьи 74.1 НК РФ применяются к банковским гарантиям, выданным после дня вступления в силу Федерального от 23.07.2013 N 248-ФЗ, то есть с 02.10.2013 года.

Банковская гарантия должна быть предоставлена банком, включенным в перечень банков, отвечающих установленным требованиям для принятия банковских гарантий в целях налогообложения (далее - перечень). Такой перечень ведется Министерством финансов РФ (далее - Минфин России) на основании сведений, полученных от Банка России, и подлежит размещению на официальном интернет-сайте Минфина России.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что общество обратилось к Банку Зенит Сочи, который не вправе предоставлять банковские гарантии ввиду того, что данный банк на момент предоставления банковской гарантии (25.10.2013) не был включен в перечень, который ведется Минфином России.

Доказательства, свидетельствующие об обратном, в материалы дела не представлены.

Суд первой инстанции правильно указал, что Налоговый кодекс РФ не предусматривает предоставление в обеспечение обязательств, банковской гарантии в пользу иного бенефициара или копии банковской гарантии, следовательно, право на освобождение от уплаты акциза по экспортным операциям Общество может реализовать при условии представления банковской гарантии, которая должна содержать условия основных обязательств, которые должны быть исполнены надлежащим образом перед бенефициаром.

Суд первой инстанции, учитывая совокупность изложенных выше обстоятельств, пришел к обоснованному выводу о том, что в нарушение пункта 2 статьи 184 НК РФ ООО «Славянский битумный завод» в качестве обеспечения обязательств налогоплательщика перед налоговым органом не представил подлинник банковской гарантии от 25.10.2013 № 22 в пользу Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю, соответствующий нормам ст. 74.1 НК РФ, 368-369 ГК РФ.

В соответствии с п.2 ст. 183 НК РФ налогоплательщик освобождается от уплаты акциза при совершении операций, предусмотренных подпунктом 4 пункта 1 статьи 183 настоящего Кодекса, при представлении банковской гарантии в налоговый орган.

Вместе с тем, налогоплательщиком надлежащая банковская гарантия представлена не была. Таким образом, налогоплательщик не был освобожден от обязанности от уплаты акциза в силу прямого указания п. 2 ст.184 НК РФ. Тогда как, согласно представленной первичной декларации ООО «СБЗ» за август 2013г. по стр. 1_2_030 Раздела 1.2:Сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет налогоплательщиком, имеющим свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином за данный налоговый период составила 0 рублей.

В соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ: неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 129.3 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Проверкой установлено, что в соответствии с данными на карточке расчета с бюджетом (КРСБ) акцизы на прямогонный бензин, производимый на территории Российской Федерации ОКТМО на дату представления налоговой декларации по акцизам на нефтепродукты - 25.11.2013г. сумма переплаты по сроку уплаты на 25.11.2013г. составила 0руб., на дату 07.05.2014 вынесения решения сумма недоимки составила 26 688 790,11руб.

Суд первой инстанции правомерно отклонил довод заявителя о том, что у него отсутствовала обязанность по уплате акциза, поскольку им были представлены все надлежащим образом оформленные документы, подтверждающие экспорт, поскольку ни акт инспекции от 12.03.2014 №08-23/806, ни решение от 07.05.2014 №08-23/1829 не содержит выводы о том, что налоговый орган проверил пакет документов, представленных вместе с декларацией за август 2013 года и подтвердил право налогоплательщика на применение ставки 0 по акцизам. Обязанность у налогового органа по проверке данных документов и подтверждения права налогоплательщика на применение ставки 0 возникает при представлении декларации с указанием в подразделе 2.4 кодов показателей 50001 -50004 (документально подтвержденный в налоговом периоде факт экспорта подакцизных товаров), налогоплательщик указал код показателя 20001 (реализация в налоговом периоде подакцизных товаров, помещенных под таможенную процедуру экспорта, за пределы территории Российской Федерации при представлении поручительства банка или банковской гарантии).

В связи с этим, суд обоснованно отклонил ссылку заявителя на решение УФНС России по Краснодарскому краю от 15.09.2014 №21-12-830, в соответствии с которым апелляционная жалоба ООО «СБЗ» на решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам