Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.11.2014 по делу n А32-1605/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

функции по соответствию объемов и качества выполняемых строительно-монтажных работ.

ООО «ДИАЛ Строй Инвест» заключило контракт № Б-1/2006 от 13.09.2006 с генподрядчиком АО «Путеви» Ужице на выполнение работ по строительству объекта.

Согласно указанному контракту (с изменениями и дополнениями) окончательная цена контракта составляет 1 540 430 401,76 руб. Предметом данного контракта является выполнение генподрядчиком работ по разработке рабочей документации, строительству и сдаче заказчику результатов выполненных работ в соответствии с условиями контракта, утвержденной проектной документацией и техническим заданием. Срок действия контракта - с момента подписания до исполнения всех обязательств, принятых на себя сторонами. Контрактом определен порядок сдачи-приемки работ - после окончания работ по контракту производится сдача объекта заказчику по акту приемки объекта. Генподрядчик одновременно с направлением заказчику сообщения о готовности к сдаче объекта приемочной комиссии передает заказчику по акту приемки-передачи 4 экземпляра исполнительной    документации    в    составе    определенном    СНиПом    и    нормами градостроительного законодательства. Сдача объекта заказчику производится в течение 10 рабочих дней с даты получения заказчиком письменного извещения генподрядчика о готовности объекта к сдаче по акту приемки объекта капитального строительства, но не ранее момента подписания акта о сдаче объекта.

Из материалов проверки следует, что налогоплательщиком предъявлен к вычету НДС частями по счету-фактуре № 3-МЖК от 15.01.2010 за пределами 1 квартала 2010 года.

Налогоплательщиком представлено распределение затрат по договорам долевого участия, которые отражены в Справке по формированию стоимости по объектам 2-й очереди (4 секция МЖК) и в Справке по формированию стоимости по объектам 2-й очереди (5 секция МЖК).

Налоговый орган указал, что формирование налоговой себестоимости сложилось следующим образом:

Общая стоимость с учетом входного НДС в размере 608 860 523,28 руб. (сумма входного НДС - 89 595 632,89 руб.), в том числе:

по 2-й очереди, сданной в эксплуатацию 15.01.2010, стоимость с учетом входного НДС составила 345 717 596,27 руб.;

по 3-й очереди, сданной в эксплуатацию 15.04.2010, стоимость с учетом входного НДС составила 263 142 927,01 руб.

ООО «ДИАЛ Строй Инвест» выставило налогоплательщику сводный счет-фактуру № 3-МЖК от 15.01.2010, в котором общая сумма затрат составляет 485 432 010,24 руб., в том числе: НДС - 73 814 035,45 руб., при этом по  представленным справкам по формированию налоговой себестоимости затраты составляют - 608 860 523,28 руб., в том числе: НДС - 89 595 632,89 руб., что на 123 428 513,04 руб. больше, чем в сводном счете-фактуре.

В 1 квартале 2010 года по указанному счету-фактуре налогоплательщик принял к вычету налог на добавленную стоимость в размере 11 078 932,26 руб., во 2 квартале 2010 года - 32 044 200,24 руб.

Сумма заявленных налоговых вычетов в подавляющей части складывается из налога на добавленную стоимость, предъявленного ООО «ДИАЛ Строй  Инвест» (заказчик), выполняющего функции заказчика при строительстве МЖК на основании договора от 01.10.2004 с изменениями и дополнениями. Для выполнения функций заказчика строительства ООО «ДИАЛ Строй Инвест» обязалось заключить договоры с проектными и подрядными организациями, поставщиками материалов, обеспечить получение необходимых разрешений и пр.

В ходе строительства заказчик периодически выставлял обществу сводные акты приемки выполненных работ и счета-фактуры, в которых аккумулировались затраты, предъявленные заказчику генеральным подрядчиком строительства (АО  «Путеви» Сербия), и другими организациями.

НДС, предъявленный подрядчиками со стоимости товаров (работ, услуг), в части выполнения работ за счет средств инвесторов заказчик-застройщик должен будет передать на основании сводного счета-фактуры. НДС, приходящийся на собственную долю строительства, инвестор-заказчик (застройщик) вправе принять к вычету при выполнении всех условий, предусмотренных пунктами 1, 6 статьи 171, пунктами 1, 2, 5 статьи 172 НК РФ, а именно:

-  работы (услуги) приняты на учет на основании первичных документов, составленных с соблюдением требований законодательства;

-  от подрядчика получены счета-фактуры, соответствующие требованиям пунктов 5, 6 статьи 169 НК РФ;

- строящийся объект предназначен для использования в облагаемой НДС деятельности;

-   в налоговом периоде, когда заявлен вычет НДС, была определена налоговая база по НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Так, согласно пункту 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, а также суммы налога по товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком для выполнения строительно-монтажных работ. При этом на основании пунктов 1 и 5 статьи 172 НК РФ указанные суммы налога на добавленную стоимость подлежат вычетам на основании счетов-фактур после принятия на учет товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Суммы НДС, предъявленные подрядной организацией, принимаются к вычету у налогоплательщика, являющегося инвестором, по выставленным заказчиком-застройщиком (далее - заказчик) счетам-фактурам, оформленным на основании счетов-фактур подрядчика по выполненным работам. Вычет возможен при условии принятия на учет работ, выполненных в объеме, определенном договором, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 3 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) счета-фактуры выставляются не позднее пяти дней со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг). В связи с этим не позднее пяти дней после передачи в установленном порядке на баланс инвестора объекта, законченного капитальным строительством, организация, выполняющая функции заказчика, выставляет инвестору сводный счет-фактуру по соответствующему объекту.

Сводный счет-фактура составляется в двух экземплярах на основании счетов-фактур, ранее полученных заказчиком от подрядных организаций по выполненным строительно-монтажным работам и поставщиков товаров (работ, услуг). При этом в данном счете-фактуре строительно-монтажные работы и товары (работы, услуги) выделяются в самостоятельные позиции. Второй экземпляр сводного счета-фактуры хранится у заказчика в журнале учета выставленных счетов-фактур без регистрации в книге продаж.

Счета-фактуры, полученные заказчиком от подрядных организаций и поставщиков товаров (работ, услуг), хранятся у заказчика в журнале учета полученных счетов-фактур без регистрации в книге покупок. Копии этих счетов-фактур прилагаются заказчиком к сводному счету-фактуре, который представляется инвестору.

Кроме того, к сводному счету-фактуре заказчик прилагает копии платежных документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога подрядным организациям по строительно-монтажным работам, поставщикам товаров (работ, услуг), а также таможенным органам (копии платежных поручений с выписками банка о списании с расчетного счета заказчика указанных денежных средств).

Сводные счета-фактуры с приложениями, полученные инвестором от заказчика, хранятся в журнале учета полученных счетов-фактур и регистрируются в книге покупок по мере принятия к вычету сумм НДС по соответствующим объектам капитального строительства.

Что касается услуг по организации строительства, оказанных заказчиком инвестору, то по ним заказчик оформляет счета-фактуры и регистрирует их в книге продаж в общеустановленном порядке. При этом стоимость данных услуг в сводный счет-фактуру не включается. У инвестора счета-фактуры по услугам заказчика хранятся в журнале учета полученных счетов-фактур и по мере принятия к вычету налога на добавленную стоимость регистрируются в книге покупок.

Из материалов дела следует, что ООО «Служба недвижимости» 01.10.2004 заключило договор на выполнение функций технического заказчика с ООО «ДИАЛ Строй Инвест», где ООО «Служба недвижимости» является Застройщиком-Инвестором, а ООО «ДИАЛ Строй Инвест» - техническим заказчиком.

Проведение капитального строительства объекта предполагалось начать после 1 января 2006 года.

Налогоплательщик указал, что налоговые вычеты применены по счетам-фактурам, выставленным в связи с завершением 1-й очереди строительства МЖК, которая включает 1, 2 и 3 секции МЖК, 2-й очереди (4 секция МЖК) или 3-й очереди строительства. Однако на какие именно услуги, в какой именно период данные услуги выполнялись, из имеющихся в деле документов установить не представляется возможным.

Налогоплательщик в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представил доказательств, однозначно свидетельствующих о том, что спорный счет-фактура выставлен исключительно в отношении строительства только нежилых помещений, относится к операциям облагаемым НДС в полном объеме.

В сводном счете-фактуре № 3-МЖК от 15.01.2010 не выделены в  самостоятельные позиции строительно-монтажные работы и товары (работы, услуги); из содержания сводного счета-фактуры не возможно установить, в отношении каких хозяйственных операций он оформлен.

Инспекцией установлено, что в 1 квартале 2010 года по счету-фактуре № 3-МЖК налогоплательщик принял к вычету 11 078 932,26 руб., во 2 квартале 2010 года - 32 044 200,24 руб.

Всего вычет за 2 квартал 2010 год составил 43 123 132,50 руб., однако данная сумма не соотносится с указанным счетом-фактурой.

Из имеющихся в материалах дела документов невозможно установить: в каких частях общество предъявило к вычету НДС по счету-фактуре от 15.01.2010 № 3-МЖК в более ранних налоговых периодах, по какому методу обществом определены суммы НДС, частично предъявляемые к вычету, а какая невозмещенная сумма НДС по этому счету-фактуре осталась у налогоплательщика для предъявления в более поздних налоговых периодах. Каких-либо пояснений по данному поводу не представлено налогоплательщиком и в суд апелляционной инстанции.  

Налоговая инспекция отказала в вычете на том основании, что в соответствии с пунктом 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации  строительство жилых домов не является объектом налогообложения НДС.

В соответствии с подпунктом 22 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению НДС (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции по реализации жилых домов, жилых помещений, а также долей в них.

В связи с этим суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при строительстве жилых домов, предназначенных для осуществления операций, поименованных в подпункте 22 пункта 3 статьи 149 НК РФ, вычету не подлежат.

В соответствии с пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

Согласно пункту 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Как следует из материалов дела, общество осуществляло как облагаемые НДС операции, так и операции, освобождаемые от налогообложения (реализация жилых помещений).

Между тем, налогоплательщиком не представлены доказательства ведения раздельного учета операций, подлежащих налогообложению, освобожденных от уплаты налога.

Обоснование права на применение налогового освобождения и ведение раздельного учета облагаемых и необлагаемых НДС операций лежит на налогоплательщике и не может быть возложено на налоговый орган.

Оспаривая судебный акт, налогоплательщик указал, что строительство жилых помещений было завершено к 2009 году, во 2 квартале 2010 года общество не осуществляло операции, не подлежащие обложению НДС, а потому предъявленный к вычету налог на добавленную стоимость по сводному счету-фактуре относится к операциям, облагаемым НДС, и подлежал возмещению из бюджета.  

Суд апелляционной инстанции считает указанный довод налогоплательщика не основанным на нормах Налогового кодекса Российской Федерации и не соответствующим фактическим обстоятельствам дела.

Вопреки доводам апелляционной жалобы, ООО «Служба Недвижимости» осуществляло во 2 квартале 2010 года деятельность, которая не подлежит налогообложению. Так, из имеющихся в деле документов усматривается, что общество производило реализацию квартир в многоквартирном доме.

Применительно к каждому налоговому периоду или объектам строительства доказательства раздельного учета сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых, так и не облагаемых налогом операций,