Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.11.2014 по делу n А32-37472/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

статьи.

Для целей настоящей главы расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К  прямым  расходам  могут  быть  отнесены,  в  частности  материальные  затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса. 

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса.

Статьей  319  Налогового  кодекса  Российской  Федерации  определено,  что  под незавершенным производством  в  целях  настоящей  главы  понимается продукция  (работы,  услуги)  частичной  готовности,  то  есть  не  прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных  технологическим процессом. В незавершенное производство включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К незавершенному производству относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к незавершенному производству при условии, что они уже подверглись обработке.

Оценка остатков незавершенного производства на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных  документов  о  движении  и  об  остатках  (в количественном  выражении)  сырья  и  материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения  прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом  соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается  налогоплательщиком  в  учетной  политике  для  целей  налогообложения  и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.

В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения  указанных  расходов  с  применением  экономически  обоснованных показателей.

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового  периода в порядке и на условиях, предусмотренных настоящей статьей.

Оценка остатков готовой продукции на складе на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках готовой продукции на складе (в  количественном выражении) и суммы прямых расходов, осуществленных в  текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, относящуюся к  остаткам НЗП. Оценка остатков готовой продукции на складе определяется  налогоплательщиком  как  разница  между  суммой  прямых  затрат, приходящейся на остатки готовой продукции на начало текущего месяца, увеличенной на сумму прямых затрат, приходящейся на выпуск продукции в текущем месяце (за минусом суммы  прямых  затрат,  приходящейся  на  остаток  НЗП), и суммой прямых  затрат, приходящейся на отгруженную в текущем месяце продукцию.

По данным регистров бухгалтерского учета по счетам 20 «Основное производство» и 43 «Готовая продукция» 31.12.2011 обществом выпуск готовой продукции и ее реализация не осуществлялась.

Кроме того, согласно карточкам счетов 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и 90 «Продажи», а также данным книги продаж за 4 квартал 2011 года последняя отгрузка продукции осуществлена обществом 29.12.2011 на сумму  12 025 руб.  обществу  с ограниченной ответственностью «Золотая рыбка».

В связи с этим, налоговым органом сделан вывод о том, что материалы, переданные обществом в производство 31.12.2011, являются остатками незавершенного производства и не могли включаться в состав расходов,  учитываемых при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2011 год.

В отношении правомерности списания спорных материалов общество ссылается на следующие обстоятельства.

Пленка термоусадочная получена и оприходована обществом на склад по накладным от 19.12.2011 № 368 (1 271 кг), от 21.12.2011 № 372 (1 409 кг), от 28.12.2011 № 383 (1 097 кг) всего - 3 776 кг. По спорному требованию в производство списано 2 592 кг.

Согласно регистрам бухгалтерского учета, на момент оприходования данного товара на остатках в складе находилось 2 158,55 кг термоусадочной пленки.

Следовательно,  из  последнего  поступления  списано  всего  433,45  кг  (2 592 кг - 2 158,55 кг).

С  19.12.2011  по  29.12.2011  выпущено  (согласно  отчетам  производства)  183 216  бутылок  (счет 43 «Готовая продукция» - 44 748 шт. и счет 20 «Основное производство» - 138  468  шт.), что соответствует 183  поддонам. На  упаковку одного поддона расходуется 3 - 4 кг пленки, то есть обществом израсходовано более 433 кг пленки.

Оприходование лака Эпогласс и разбавителя Эпогласс (лак -  2  000  кг  на  сумму 3 232 290,80 руб., разбавитель - 980 кг на сумму 820 118,76 руб.) оформлено по накладной от 26.12.2011 № 405 и накладной от 28.11.2011 № 406.

Поставщик товара - ООО «Вестпак» арендовал складские помещения на  одной территории с ООО «Югдекор». Краски и лак общество получало практически ежедневно по внутренним накладным.

В 4 квартале 2011 года цех работал в 2 - 3 смены. Сверка по переданным материалам проводилась в конце каждого месяца и квартала.

Поэтому по итогам декабря 2011 года, когда уже не было отгрузок, подвели итоги и выписали накладные по фактически приобретенной у ООО «Вестпак» продукции.

Всего в 4 квартале 2011 года списано 7 788 кг лака и 3 792 кг разбавителя. Согласно нормам списания средний расход лака составляет 0,25 кг на 100 бутылок, разбавителя 0,14 кг на 100 бутылок.

Выпуск продукции за 4 квартал 2011 года по отчетам производства за смену по счету 43 «Готовая  продукция» составил  235  881  шт.,  по  счету  20  «Основное  производство» - 4 079 872 шт.

Поэтому списанные в производство материалы действительно  израсходованы  в  4  квартале  2011 года (4  млн. шт/100  х  0,25  = 10  000  кг  лака,  а  списано в производство 7 788 кг).

Краску Etch VNG 903  в  количестве  293,5  кг  на  сумму  117  200,64  руб.  общество оприходовало по накладной от 09.12.2011 № 294 от поставщика ООО «Ферро Специальные материалы».

31.12.2011 требованием-накладной № 551 списано 293,5 кг данной краски. За период с 10.12.2011 по 29.12.2011 согласно отчетам производства за смену  задекорировано 662 805 бутылок (618 057 шт. – по счету 20 «Основное производство» и 44 748 шт. – по счету 43 «Готовая продукция»), усредненная норма расхода - 0,045 кг на 100 шт., что составляет 298,2 кг краски (662 805/100x0,045). Таким образом, 293,5 кг краски общество обосновано списало в расходы.

Краску VS3139 MX 44-62 в количестве 310 кг на сумму 99 332,58 руб. общество оприходовало по накладной от 05.10.2011 № 238 от поставщика ООО «Ферро Специальные материалы» (общее количество по накладной - 600 кг).

31.12.2011 требованием-накладной № 551 общество списало 310 кг краски, на остатке на  конец  года числится  40  кг.  Всего  по  накладной  №  238  отпущено  в  производство  и израсходовано 560 кг - за период с 07.10.2011 по 29.12.2011.

Выпуск  продукции  за  указанный период - более  4  млн.  бутылок,  средний  расход 0,0145 кг на 100 шт., что составляет 580 кг (4 000 000/100 х 0,0145). Таким образом, 310 кг краски общество обосновано списало в расходы.

Препарат TGP0046E в  количестве  7,5  кг  на  сумму  1  420  014,08  рубля  поступил и оприходован обществом 29.10.2011 и 06.12.2011 по накладным № 400, № 411 поставщика ООО «Вестпак» (всего по накладным оприходовано - 12,5 кг).

31.12.2011 требованием-накладной  №  551  списано  12,5  кг  краски. Средний  расход составляет 0,00205 кг на 100 шт. Указанная краска израсходована на декорирование около 700 000 бутылок, что соответствует сведениям о количестве выпущенной продукции.

Сетка  транспортирующая  (AISI  430  шаг  спирали  15  мм,  шаг  шомпола  22  мм, спираль  3,0 мм,  шомпол  3,5 мм,  ширина  2400 мм)  57  пог. м  на  сумму  236  550  рублей поступила  и  оприходована  обществом  09.11.2011  по  накладной  №  29  поставщика ООО «ПКФ Политорг».

31.12.2011 требованием-накладной  №  551  списано  57  пог. м сетки. Сетка  является расходным материалом (запасной частью) печи для обжига стеклотары, о чем есть акт на установку (замену).

С  целью  установлений  действительных  остатков  спорных материалов  на  складе общества на 31.12.2011 судом первой инстанции запрошены инвентаризационные описи товарно-материальных ценностей общества на 31.12.2010.

Из анализа представленных документов следует, что остатков спорных материалов в количестве, указанном налоговым органом, у общества на 31.12.2011 не имелось.

Довод налогового органа о необоснованном списании затрат фактически обусловлен только датой списания материалов в производство (31.12.2011) и отсутствием отгрузки в эту дату.

Вместе  с  тем,  закрытие  счета  10  «Материалы»  в  конце  4  квартала  2011  года в отношении спорных материалов не свидетельствует о необоснованном включении в состав затрат стоимости материалов, израсходованных при производстве реализованной обществом продукции.

В данном случае, суд обоснованно исходил из того, что фактический расход материалов в спорном объеме обществом документально обоснован и  подтвержден соответствующими первичными документами. Доказательств наличия остатков материалов на складе в спорном объеме, налоговым органом суду не предоставлено.

Таким  образом,  сам  по  себе  факт  списания  материалов  в  производство  последним числом соответствующего квартала не свидетельствует о  необоснованном  включении обществом  в  состав  расходов  за  указанный  период  стоимости списанных в производство материалов при наличии документального  подтверждения их использования для производства продукции, реализованной в спорном периоде.

Списание материалов в производство последним числом месяца 4 квартала 2011 года свидетельствует о несвоевременном отражении обществом движения  материалов в бухгалтерском учете. Вместе с тем, указанное обстоятельство не является основанием для доначисления налога на прибыль.

Учитывая  изложенное, суд первой инстанции сделал правомерный вывод  об отсутствии у налогового органа достаточных правовых оснований для начисления заявителю 1 219 075 руб. налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пени и 243 815 руб. штрафных санкций по пункту 1  статьи  122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль.

Проверяя обоснованность доначисления штрафа на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 48 740 руб., суд первой инстанции обоснованно принял во внимание нижеследующее. 

Пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации  обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет НДФЛ возложена на российские организации, от  которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил  доходы, облагаемые данным налогом. Названные организации в Российской Федерации признаются налоговыми агентами.

В силу подпункта 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны правильно исчислять, удерживать из  денежных  средств, выплачиваемых  налогоплательщикам,  и  перечислять  в  бюджеты  (внебюджетные  фонды) соответствующие суммы налога.

В соответствии с пунктом 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые  агенты  перечисляют  в  бюджет  суммы  исчисленного  и  удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных  денежных средств на выплату дохода. При этом за неисполнение или  ненадлежащее  исполнение  возложенных обязанностей  налоговый  агент  несет  ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 5 статьи 24 Кодекса).

Статьей 123 Налогового  кодекса  Российской  Федерации  предусмотрено,  что неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и  (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога,  подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание  штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 Налогового кодекса Российской Федерации дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

Согласно пункту 2 указанной статьи при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода  признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за  выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

В соответствии со статьей 129 Трудового кодекса Российской Федерации заработная плата (оплата труда работника) - это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника,  сложности,  количества,  качества  и  условий  выполняемой  работы,  а  также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за  работу  в  условиях,  отклоняющихся  от  нормальных,  работу  в  особых  климатических условиях и на  территориях,  подвергшихся  радиоактивному  загрязнению,  и  иные  выплаты компенсационного  характера)  и  стимулирующие  выплаты  (доплаты  и  надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

В то же время согласно пункту 3 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации исчисление сумм налога на доходы физических лиц производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца.

Следовательно,  до  истечения  месяца  нельзя  определить  полученный  доход в виде оплаты труда за месяц и исчислить налог, подлежащий удержанию и  перечислению в бюджет, при выплате заработной платы за первую половину месяца.

Обществом в материалы дела представлены правила внутреннего  распорядка ООО «Югдекор», утвержденные руководителем общества 05.11.2010, из которых следует, что заработная