Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.02.2009 по делу n А32-7971/2008. Изменить решение

обществом по аналогии с процентом по банковскому кредиту и относилась им к внереализационным расходам общества.

В данном случае общество относило выпущенные им векселя именно к заемным средствам, а не к ценным бумагам. В частности, выпуск векселей в 2004г. отражался им на счете 66.1 «Расчеты по краткосрочным кредитам» (т.3, л.д. 228-229), а не на счете 58 «Финансовые вложения».

В 2004г. общество в целях привлечения заемных средств осуществило выпуск векселей № 4502854, 4502855, 4502856, 4502857, 899001, 899002, 899003, 899004 (т.4, л.д. 9, 11, 19, 24, 34, 35, 46-47). Данные векселя реализованы ОАО «Краснодарский инвестиционный банк», что подтверждено договорами купли-продажи ценных бумаг, актами приема-передачи ценных бумаг, платежными поручениями, которыми ОАО «Краснодарский инвестиционный банк» осуществляло оплату векселей (т.4, л.д. 3-48). Общая сумма реализации данных векселей составила 40 000 руб. В каждом векселе установлены срок предъявления к оплате, стоимость векселя, по которой он выкупался обществом, и проценты, подлежащие оплате векселедателем в случае предъявления векселя позже срока, установленного для его предъявления. При этом выкупная стоимость каждого векселя была установлена выше стоимости его продажи, то есть каждый вексель содержал дисконт (разницу между его покупной и продажной ценой). Дисконт по векселям, реализованным в 2004г. на сумму 40 000 руб., составил 3 467 804,10 руб. Указанный дисконт общество отнесло к внереализационным расходам при исчислении налога на прибыль в 2004-2005г.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что российское гражданское право не запрещает организациям осуществлять продажу собственных векселей. При этом в соответствии со ст. 815 ГК РФ в случае выдачи векселя отношения сторон (векселедателя и векселедержателя) будут регулироваться Федеральным Законом от 11.03.1997г. № 48-ФЗ «О переводном и простом векселе» и Постановлением ЦИК СССР от 07.08.1937г. № 104/1341 «О введении в действие положения о переводном и простом векселе». Исходя из вышеуказанных закона и положения, назначением векселя является либо оформление отсрочки исполнения денежного обязательства либо факт оказания кредита приобретателем векселя. Последнее имеет место в случае общества.

В соответствии с п. 5 Постановления ЦИК СССР от 07.08.1937г. № 104/1341 в переводном векселе векселедатель может обусловить, что на вексельную сумму будут начислять проценты и данное правило в силу п. 2 ст. 77 Положения распространяется и на простой вексель. Таким образом, разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя, именуемая обществом дисконтом является, по сути, процентами в виде дисконта.

Суд первой инстанции обоснованно принял доводы общества о том, что начисление процентов по векселям установлено с момента наступления срока оплаты векселя, в случае если вексель не будет оплачен. Такое условие расценивается судом, как оговорка векселедателя с определенного срока изменить размер процента по векселю, что законодательством не запрещено.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что при включении процентов по векселю в расходы при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль следует учитывать требования ст. 269 НК РФ. Данной нормой установлены особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам. Расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида, при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте. Указанные положения распространяются и на проценты в виде дисконта. Таким образом, НК РФ устанавливает предельный размер процентов, который налогоплательщик вправе учитывать при исчислении налога на прибыль. Для этого по каждому долговому обязательству (векселю) необходимо делать дополнительный расчет, с учетом того, что по каждому векселю установлен определенный дисконт, срок платежа, время обращения и сумма долгового обязательства.

Однако в нарушение ст. 269 НК РФ предельная величина процентов по векселям, реализованным обществом в 2004г., рассчитана не была. В связи с чем, в силу ст. 265 НК РФ вышеназванные проценты не могут быть отнесены к внереализационным расходам, поскольку в силу данной нормы в состав внереализационных расходов включаются расходы по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей ст. 269 НК РФ.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что доначисление обществу налога на прибыль за 2004г. по данному эпизоду произведено налоговой инспекцией правомерно.

В 2005 году обществом выпущены векселя № 899010, 899011, 899013, 899014, 899015. Данные векселя также были приобретены ОАО «Крайинвестбанк». Их покупная стоимость 15 000 000 руб. В последствие общество выкупило свои векселя, уплатив с них дисконт 1 715 280 руб. При исчислении налога на прибыль за 2005 год общество включило указанный дисконт во внереализационные расходы. Однако, как и в 2004г., предельная величина процентов по векселям в нарушение ст. 269 НК РФ обществом рассчитана не была, в силу чего включение данного дисконта во внереализационные расходы является неправомерным.

Следовательно, доначисление налога на прибыль за 2005г. по данному эпизоду произведено налоговой инспекцией правомерно.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что требования общества в части доначисления обществу 1 243 940,18 руб. налога на прибыль за 2004-2005 годы удовлетворению не подлежат.

Основанием для доначисления налога на прибыль в 2005г. послужили также следующие обстоятельства. В 2005 году общество осуществляло строительство многоквартирного дома в г. Краснодаре по ул. Зиповской-Московской № 10/63. строительство дома осуществлялось на средства дольщиков по договорам на участие в долевом строительстве. Строительство дома осуществлюсь по календарному плану-графику, согласно которому завершение строительства должно быть произведено до 30.06.2005г. На указанную дату было введено в эксплуатацию 5 316 кв.м. площади, в том числе 4 306,32 метра жилой площади. Затраты общества по строительству дома на 30.06.2005г. составили 105 264 670 руб., в том числе 100 095 777 руб. - затраты непосредственно на строительство и 5 168 892,74 руб. - затраты по содержанию застройщика.

Затраты на содержание застройщика в сумме 5 168 892,74 руб. подтверждены карточкой счета 20.1 (основное производство (собственные затраты по строительству) в сумме 1 859 840,17 руб. и карточкой счета 26 (общехозяйственные расходы) в сумме 3 309 052,57 руб., а также платежными поручениями, свидетельствующими фактическое начисление данных расходов (т.4, л.д. 73, 74).

В отношении затраты в сумме 105 264 607 руб., как следует из пояснений общества, в 2005г. обществом были реализованы не все квартиры вновь построенного жилого дома, а только 4 306,32 м жилой площади (82,2 %). В связи с чем затраты по собственному строительству дома в 2005г. исчислены обществом пропорционально площади реализованных в этом периоде квартир, в сумме 86 585 427 руб. Остальные затраты - 13 510 350 руб. отнесены обществом на последующие периоды - когда реализованы остальные квартиры. Исходя из этого, себестоимость 1 квадратного метра квартир исчислена обществом в размере 19 801 руб. (105 264 607 : 5.316).

При этом налоговая инспекция при исчислении себестоимости квартир учла только 86 575 427 руб. (лист 24 решения), полагая эту сумму себестоимостью дома и, исходя из данной суммы, исчислила себестоимость 1 кв. м 1 очереди – 16 288 руб.

Таким образом, между сторонами возник спор о себестоимости 1-го квадратного метра жилой площади построенного дома, исходя из которой, определяется инвестиционный доход общества в соответствующий период.

Исследуя данное обстоятельство, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что на стр. 24 оспариваемого решения налоговая инспекция указывает, что не принимает затраты в сумме 13 510 350 рублей, поскольку они представляют собой себестоимость жилых квартир, принадлежащих обществу. Данные затраты приняты налоговой инспекцией в момент реализации данных квартир в 2006г. В этой связи, ею приняты затраты общества только в сумме 86 585 427 руб. При этом налоговая инспекция при исчислении себестоимости 1 кв. м жилой площади осуществляет деление 86 585 427 руб. на 5 316 кв.м., то есть на всю площадь жилого дома и не исключает из данной площади площадь квартир, принадлежащих обществу и реализованных в 2006г. Указанный расчет приведен как в оспариваемом решении, так и в сравнительной таблице по целевым поступлениям на строительство жилого дома 1-й очереди (т.3, л.д. 87-88).

Суд первой инстанции обоснованно указал, что указанное противоречит сделанным налоговой инспекцией выводам о том, что помимо площади, реализованной в 2005г., у общества имеются квартиры, реализованные в 2006г., себестоимость которых составляет 13 510 350 руб.

В соответствии с п. 6 ст. 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. При этом все неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Исходя из изложенного, а, также учитывая, что у сторон отсутствует спор по фактическому наличию затрат в суммах 86 585 427 руб. и 13 510 350 руб. (то есть эти суммы по существу не оспариваются), суд первой инстанции пришел к обоснованномуц выводу о том, что себестоимость дома, исходя из которой следует исчислять стоимость 1 кв. м жилой площади составляет 105 264 607 руб. Отсюда, поскольку жилая площадь, реализованная дольщикам в 2005г., составила 2 685,81 кв. м, то ее общая себестоимость составила 53 181 724 руб. (2 685,81 х 19 801), а площадь реализованных квартир третьим лицам составила 1 620,51 кв.м., то ее себестоимость – 32 087 718 рублей (1 620,51 х 19 801 руб.). Поскольку, как упомянуто выше, на момент сдачи дома в эксплуатацию дольщиками внесено только 47 039 458 руб., то, следовательно, от инвестиционной деятельности в 2005г. общество получило убыток 4 938 361 руб. (53 181 724 руб. – 47 039 458 руб.), а выручка от реализации составила – 39 360 047 руб., то есть доход – 7 272 329 руб. (39 360 047 руб. – 32 087 718 руб.).

Вместе с тем, принимая во внимание все изложенное, суд первой инстанции обоснованно указал, что не может сделать вывод о том, какая сумма налога на прибыль, доначисленная в 2005г. по данному эпизоду, оспаривается обществом. В своих пояснениях общество указывает разные необоснованно доначисленные суммы налога по данному эпизоду. Изменение суммы доначисления общество связывает с соответствующей суммой затрат, не принятых, по его мнению, необоснованно налоговой инспекцией в соответствующем периоде. Вместе с тем, не смотря на предложения суда представить в подтверждение соответствующей суммы затрат бухгалтерские документы, составить совместный акт сверки с налоговой инспекцией по этим затратам, обществом непринятые налоговой инспекцией затраты документально не подтверждены.

Учитывая, что из представленных обществом суду первой инстанции пояснений не представляется возможным установить, какая сумма затрат понесена в 2005г., но необоснованно, по его мнению, не принята налоговой инспекцией, суд первой инстанции  пришел к обоснованному выводу, о том, что оснований для удовлетворения заявленных требований в части доначисления обществу налога на прибыль за 2005г. в сумме 2 044 073 руб. не имется.

По правилам ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. В силу ст. 64 АПК РФ доказательствами по делу являются сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Учитывая изложенное, фактические обстоятельства дела, суд не принимает доводы налоговой инспекции, изложенные в апелляционной жалобе, как не соответствующие фактическим обстоятельствам дела, установленным судом первой и апелляционной инстанций.

При указанных обстоятельствах решение суда подлежит изменению, заявленные обществом требования подлежат удовлетворению. При определении размера штрафа, начисленного на оспариваемые обществом суммы НДС и налога на прибыль, суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что оспариваемым решением налоговой инспекции штраф по НДС и налогу на прибыль за 2004г. не начислялся.

Уплаченная обществом государственная пошлина в размере 3 тыс. руб. подлежит возврату обществу из федерального бюджета.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 – 271Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 01 ноября 2008г. по делу № А32-7971/2008-13/96 изменить, изложить резолютивную часть в следующей редакции.

Признать незаконным решение ИФНС России № 2 по г. Краснодару от 24.01.2008г. № 14-23/4 о привлечении ООО «ТП «Универсал-Авто» к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части: 204 764 руб. НДС за 2004г.; 667 046 руб. НДС за 2005г., 2 994 043 руб. налога на прибыль за 2004г., 2 455 741 руб. налога на прибыль за 2005г.; начисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ по НДС в размере 133 409,20 руб. и по налогу на прибыль в размере 491 148,2 руб.; начисления пени по состоянию на 24.01.2008г. на указанные суммы НДС и налога на прибыль, как несоответствующее НК РФ.

Возвратить ООО «ТП «Универсал-Авто» из федерального бюджета 3 тыс. руб. государственной пошлины, уплаченной по квитанциям от 27.02.2008г., 29.03.2008г.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном