Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.04.2008 по делу n А32-1113/2007. Изменить решение

образуется в момент передачи товаров (работ, услуг) и суммы налога, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг), подлежат возмещению в отчетном периоде, когда возникает дата реализации (выполнения) этих работ, ошибочен, поскольку объектом налогообложения являются операции по реализации, представляющие собой протяженную во времени деятельность, направленную на реализацию (непосредственную передачу) товаров, результатов выполненных работ и услуг.

В силу статьи 167 Кодекса с моментом реализации связано возникновение обязанности налогоплательщика исчислить налоговую базу и обязанности уплатить с этой базы налог.

Следовательно, правовые основания для вывода об отсутствии у общества права предъявить уплаченный поставщикам товаров (работ, услуг) налог на добавленную стоимость к вычету по декларации за январь 2005 г. отсутствовали.

Данные выводы согласуются со сложившейся судебной практикой (Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 26.06.2007 г. дело № Ф08-3731/2007-1497А).

Удовлетворяя требования предпринимателя в части доначисления НДС за октябрь 2005 г., соответствующих пеней в размере 6239,72 руб., судом первой инстанции не учтено следующее.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

В силу п. 6 ст. 166 НК РФ сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции.

В соответствии с п. 9 ст. 165 НК РФ документы (их копии), указанные в пунктах 1 - 4 данной статьи, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг), указанных в пп. 1 - 3 и 8 п. 1 ст. 164 НК РФ, в срок не позднее 180 дней считая с даты оформления региональными таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз товаров в таможенном режиме экспорта или транзита (таможенной декларации на вывоз припасов в таможенном режиме перемещения припасов).

Пунктом 9 статьи 167 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пп. 1 - 3, 8 и 9 п. 1 ст. 164 НК РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

В случае, если полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса, не собран на 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, транзита, перемещения припасов, момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 Кодекса, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

При этом в силу положений п. 10 ст. 165 НК РФ документы, указанные в                   ст. 165 НК РФ, представляются налогоплательщиками для обоснования применения налоговой ставки 0 процентов одновременно с представлением налоговой декларации.

Следовательно, время на сбор документов, подтверждающих применение нулевой ставки НДС при оказании услуг, не ограничено для налогоплательщика 180 днями, в связи с чем момент определения налоговой базы по НДС следует устанавливать с учетом требований п. 9 ст. 167 Кодекса, согласно которому при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пп. 1 - 3, 8 и 9 п. 1 ст. 164 НК РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Согласно ч. 2 ст. 69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2008 г. по делу № А32-8442/2007-23/360, оставленным без изменения постановлением кассационной инстанции от 01.04.2008 г., установлено, что согласно представленным  грузовым таможенным декларациям экспортируемый товар был помещен под таможенный режим экспорта в октябре 2005г.

С декларацией за октябрь 2005г. предприниматель  представил три выписки о зачислении валютной выручки от реализации товара иностранному покупателю: от 26.10.2005г. на 75 000 долл. США, от 02.11.2005г. на 25 000 долл. США и от 17.11.2005г. на 40 000 долл. США.

Суд апелляционной инстанции исследовал представленный предпринимателем в материалы к декларации за октябрь 2005г. ГТД и установил, что на обратной стороне  ГТД №№ 10320000/251005/0000331, 10320000/251005/0000332, 10320000/251005/0000333, 10320000/261005/0000337, 10320000/261005/0000338, 10320000/261005/0000339, 10320000/271005/0000342, 10320000/271005/0000343 стоят отметки Новороссийской таможни «Выпуск разрешен» 25.10.2005г., 26.10.2005г., 27.10.2005г., «Товар вывезен» -     03.11.2005г. 

Таким образом, предприниматель  в октябре 2005г. не располагал полным пакетом документов по ст. 165 НК РФ.

Сумма отказа предпринимателю в применении ставки 0% и возмещения НДС за  октябрь 2005г. правильно определена налоговой инспекцией в процентном отношении к сумме неподтвержденной валютной выручки.

Следовательно, предпринимателем в нарушение п. 9 ст. 167 НК РФ не правильно установлен момент определения налоговой базы, так как полный пакет документов по отгрузке на экспорт товаров за октябрь 2005г. собран только в ноябре 2005г.

Как следует из пояснений инспекции и отзыва предпринимателя (том 4 л.д. 4-5) заявитель дважы представлял налоговые декларации по НДС по ставке 0% в отношении вышеуказанных сделок по экспорту товаров: за октябрь 2005 г. (срок подачи 26.12.2005 г.) и повторно за май 2006 г. (срок подачи 02.06.2006 г., то есть по истечении 180 дней и в период после проведения выездной налоговой проверки).

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ, считает, что решение налогового органа № 15-28/9782 от 05.10.2006 г. в части доначисления НДС за октябрь 2005 г. в размере 325477 руб., соответствующих пеней по НДС – 6239,72 руб. (начиная со 181-го дня после даты отметки таможенного органа на ГТД «Выпуск разрешен» до срока уплаты налога за май 2006 г. – 20.06.2006 г.), соответствует НК РФ.

Удовлетворяя требования налогоплательщика в отношении НДС за июнь 2004 г. в размере 11658 руб., соответствующих пеней и штрафа, судом первой инстанции не учтено следующее.

Согласно поданной заявителем декларации за июнь 2004 г. сумма НДС к вычету указана в размере 47615 руб. При проведении проверки предприниматель представила справку определения удельного веса между отгрузкой продукции по России и на экспорт, в которой указана сумма НДС к вычету другая, сведения данной справки не соответствуют представленным в дело книгам покупок и продаж, ГТД в части.

№

Операция

По данным предпринимателя

По данным инспекции

1

Отгружено продукции на экспорт, руб.

792621

1168691

2

Отгружено продукции по России, руб.

372500

35230

3

Всего отгрузка (1+2), руб.

2495746

1203921

4

Удельный вес по России, %

28,3

2,9

5

Удельный вес на экспорт, %

71,7

97,1

6

НДС, оплаченный по приобретенным товарам по книге покупок, руб.

108943

19173

7

НДС к возмещению по России, руб.

30831

556

8

НДС к возмещению по экспорту, руб.

185015

18617

9

НДС к возмещению из бюджета по НДС 0%, руб.

47845

(47615)

11658

При пересчете инспекцией в ходе выездной налоговой проверки сумм НДС, подлежащих возмещению, в соответствии с первичными документами налогоплательщика установлено, что по ставке 18% (т.е. по России) исчислена сумма НДС к уплате в размере 30275 руб. (30831 руб. – 556 руб.- из табл. стр. 7), а возмещению по ставке 0% (экспорт) подлежала сумма 18617 руб.

Следовательно, фактически к доплате за июнь 2004 г. НДС составил 11658 руб. (30275 руб. – 18617 руб.).

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ, считает, что решение налогового органа № 15-28/9782 от 05.10.2006 г. в части доначисления НДС за июнь 2004 г. в размере 11658  руб., соответствующих пеней и штрафа соответствует НК РФ.

Удовлетворяя требования предпринимателя в части доначисления пени и штрафов по единому налогу по упрощенной системе налогообложения, сборам, НДФЛ судом первой инстанции не учтено следующее.

В соответствии с п. 2 ст. 11 НК РФ недоимкой признается сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Согласно ст. 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей  статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В силу п. 1 ст. 122 НК РФ налогоплательщик несет ответственность за неуплату (неполную уплату) налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

Пунктом 42 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 г. № 5 «О некоторых вопросах применения части первой НК РФ» разъяснено, что при применении ст. 122 НК РФ судам необходимо иметь в виду, что «неуплата или неполная уплата сумм налога» означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действия или бездействия). В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтен в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный ст. 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога. Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, установленной ст. 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных п. 4 ст. 81 НК РФ.

Согласно п. 4 ст. 81 НК РФ, если предусмотренное п. 1 этой статьи заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление налогоплательщик сделал до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, определенных п. 1 данной статьи, либо о назначении выездной налоговой проверки. Налогоплательщик освобождается от ответственности при условии, что до подачи такого заявления он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Только при исполнении в совокупности всех условий (уплата до подачи дополнительной (уточненной) декларации налога и пеней; подача дополнительной (уточненной) декларации до момента, когда налогоплательщик узнал о назначении выездной налоговой проверки) налогоплательщик может быть освобожден от ответственности за недоплату налога по первоначально поданной декларации.

Факт неуплаты (неполной уплаты) следует устанавливать на дату окончания каждого налогового периода, по итогам которого должен уплачиваться налог, в случае недоимки по итогам такого периода с учетом выводов налогового органа о занижении налогооблагаемой базы начисление штрафа является правомерным.

Как видно из материалов дела по результатам выездной налоговой проверки выявлена неполная уплата налогоплательщиком единого налога по упрощенной системе налогообложения за 2003 г. в размере 66781 руб., срок уплаты которой 30.04.2004 г. (п. 7 ст. 346.21 НК РФ). Данная сумма к уплате выявлена инспекцией только в 2006 г. по результатам проверки и оплачена налогоплательщиком 10.11.2006 г., то есть после срока уплаты (30.04.2004 г.).

Довод суда о том, что налоговым органом в ходе проверки не принята к учету сумма, имеющейся на лицевом счете предпринимателя, переплаты по состоянию на 01.05.2004г. в размере 1958 руб. сделан без учета того, что 22.11.2004 г. данная сумма зачтена Инспекцией в счет задолженности по налогу Заключением от 18.11.2004г. №43874, что также подтверждается Выпиской КЛС.

Уплата налогоплательщиком 10.11.2006 г. суммы штрафа по УСН в размере 13356 руб. (который был применен по результатам выездной налоговой проверки) за пределами оспариваемого решения от 05.10.2006 г. не является доказательством наличия у налогоплательщика переплаты на дату принятия решения и тем более на дату окончания каждого налогового периода, по итогам которого должен уплачиваться налог.

Следовательно, инспекцией обоснованно начислены пени в порядке ст. 75 НК РФ за несвоевременную уплату единого налога по упрощенной системе налогообложения в размере 24944,93 руб. и применены налоговые санкции в порядке п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 13356 руб.

По результатам ВНП выявлена неполная уплата предпринимателем Целевого сбора на содержание милиции и благоустройство территорий за 2003г. в размере 729 руб., существо доначисления которого налогоплательщиком не оспаривается.

В соответствии с п.2 Решения Туапсинского районного Совета депутатов от 11.12.2002г. № 129 «О системе местных налогов и сборов в Туапсинском районе» представление расчетов, исчисление и уплата в бюджет целевых сборов за 2003г.,  должно было производиться не позднее 20-го числа по окончании каждого месяца.

Поскольку данная сумма к уплате выявлена Инспекцией только в 2006г. по результатам проверки и оплачена налогоплательщиком 10.11.2006г., т.е. после срока уплаты (01.01.2004г.), следовательно, Инспекцией обоснованно на указанную сумму начислены пени, в порядке ст.75 НК РФ, за несвоевременную уплату налога в размере 308,65 руб. и