Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.06.2009 по делу n А53-23925/2008. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

у предпринимателя составляет 19%. Таким образом, сумма дебиторской задолженности по ценам приобретения составила 160271,43 руб. в т.ч. НДС 24448,18 руб. По состоянию на 01.01.2006г. имелась дебиторская задолженность (по цене закупки) в сумме 252941 руб. в т.ч. НДС 38584,22 руб., которая погашена в 2006г. Согласно полученных и выставленных счетов-фактур, документов подтверждающих факт оплаты товара, у предпринимателя на 01.01.2007г. в остатке находился товар (в количестве, по цене закупки) на общую сумму 1535601,62 руб. (без НДС). Из них оплаченный товар на сумму 467631,60 руб. (без НДС). Согласно выписке о движении денежных средств на расчетный счет предпринимателя поступила оплата за реализованный товар в сумме 3450698,20 руб. в т.ч. НДС 474073,37 руб. В декларации по налогу на доходы физических лиц предприниматель продекларировал доход от предпринимательской деятельности в сумме 2916595,08 руб.

Для расчета налоговой базы по налогу на доходы физических лиц за 2006г. принимается валовой доход в сумме 2976624,50 руб. (поступление денежных средств на расчетный счет без НДС). Проверкой установлены материальные затраты, связанные с получением дохода в 2006г. в сумме 2005490,31 руб. (214356,78 погашенная дебиторская задолженность + 25423,73 погашенная кредиторская задолженность + 317207,44 остаток товара на 01.01.2006г. + 2 805245,79 закупка – 753288,58 кредиторская задолженность – 135823,25 дебиторская задолженность – 467631,60 оплаченный остаток товара на 01.01.2007г.). К проверке представлены документы, подтверждающие «прочие расходы» на сумму 97745,33 руб., в том числе: 22893 руб. - банковское обслуживание; 31577,51 руб. - коммунальные услуги по содержанию складского помещения (вода, мусор, свет); 43274,82 руб. - проценты по кредитному договору отнесены на расходы в соответствии с требованиями п.1 ст. 269 и п. 9 ст.274 НК РФ. Структура дохода от реализации товаров в проверяемом периоде к общей сумме доходов 6952889,61 (2 976624,50 опт + 3976265,11 розница) следующая: оптовая торговля – 42,81 % (2976624,50 * 100 / 6952889,61); розничная торговля – 57,19 % (3976265,11 * 100 /6952889,61). Общая сумма расходов, принимаемая к вычету составила 900395,18 руб. (2005490,31 материальные расходы + 97745,33 прочие расходы) * 42,81 %. В представленной предпринимателем налоговой декларации по НДФЛ за 2006г., продекларирован доход в сумме 2931595,08 руб. в т.ч.:   2916595,08 руб. доход, полученный от предпринимательской деятельности; 15000 руб. доход по основному месту работы. Сумма расходов и налоговых вычетов по декларации составила 2785228,08 руб. (без НДС) в т.ч.:  материальные расходы в сумме 2579625,08 руб.; прочие расходы в сумме 204403 руб.; стандартные налоговые вычеты в сумме 1200 руб.

Согласно представленной предпринимателем налоговой декларации по НДФЛ за 2006г. налоговая база составила 146367 руб. (2931595,08 руб. доход – 2785228,08 руб. налоговые вычеты). По данным налоговой проверки налоговая база составила 2090029,32 руб.  (2991624,50 руб. доход – 901595,18 руб. налоговые вычеты). В ходе проверки установлено занижение налоговой базы по налогу на доходы физических лиц за 2006г. на сумму 1943662,32 руб., что привело к неуплате налога. В результате проверки доначислен НДФЛ за 2006г. в сумме 254 892 руб.

По аналогичным причинам предпринимателю также доначислен ЕСН за 2005г. в сумме 50172,54 руб., за 2006г. – 55787,88 руб.

Налоговая инспекция решением отказала предпринимателю в применении налоговых вычетов и доначислила ему за 2005г. НДС в сумме 226 586 руб. в том числе по налоговым периодам: за 1 квартал 2005г. в сумме 9336 руб., за 2 квартал 2005г. в сумме 39839 руб., за 3 квартал 2005г. в сумме 40167 руб., за 4 квартал 2005г. в сумме 137244 руб.; за 2006г. НДС в сумме 289 799 руб. в том числе по налоговым периодам: за 1 квартал 2006г. в сумме 141052 руб., за 2 квартал 2006г. в сумме 49843 руб., за 3 квартал 2006г. в сумме 25320 руб., за 4 квартал 2006г. в сумме 73584 руб.

Предприниматель обратился в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В силу ст. 207 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации. При этом согласно подп. 1 ст. 209 НК РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от  источников за пределами Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212  Кодекса. Из смысла п. 3 ст. 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218-221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ. Согласно п. 1 ст. 221 НК РФ предусмотрено право физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом указанные расходы принимаются к вычету в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций».

Из содержания п. 3 ст. 237 Кодекса следует, что налоговая база налогоплательщиков ЕСН, указанных в пп. 2 п. 1 ст. 235 Кодекса, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.

В соответствии с п. 7 ст. 346. 26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке. Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Кодексом.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база, определяемая в соответствии со статьями 153 - 158 Кодекса, исчисляется с учетом сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

В силу ст. ст. 153, 154, 166 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя их всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (ст. 153 Кодекса). В зависимости от особенностей реализации товаров (работ, услуг) налоговая база определяется в соответствии со ст. ст. 155 - 162 гл. 21 Кодекса (ст. 154 Кодекса). Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным п. 1 ст. 166 Кодекса. Налогоплательщик, согласно ст. 171 НК РФ имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные указанной статьей налоговые вычеты. В соответствии со ст.ст. 171,172 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные после их оплаты (до 2006г.) и принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу ст. 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с п.п. 1-2 п. 1 ст. 146 НК РФ, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями указанной статьи.

Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции: учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с п. 2 данной статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету в соответствии со ст. 172 Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности. При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что вывод инспекции об отсутствии ведения предпринимателем раздельного учета доходов и расходов и НДС является ошибочным,  произведенные доначисления необоснованными как по названной причине, так и в связи с недостоверностью производства самого расчета доначислений.

Нормами глав 21 и 23 НК РФ не установлен порядок ведения налогоплательщиками раздельного учета. В связи с чем, налогоплательщики должны сами обеспечить ведение раздельного учета таким образом, чтобы можно было определить к какому виду деятельности относятся те или иные суммы налога, дохода и расхода. НК РФ не предусмотрен налоговый учет для индивидуального предпринимателя, занимающегося деятельностью, облагаемой налогом ЕНВД. На индивидуальных предпринимателей, которыми осуществляется деятельность в сферах, подпадающих под действие единого налога на вмененный доход не распространяется порядок учета хозяйственной деятельности в книге учета доходов и расходов, которая разработана только для хозяйствующих субъектов, находящихся на режиме УСН. Применение индивидуальными предпринимателями режима ЕНВД по тем или иным видам предпринимательской деятельности не предусматривает налогообложения фактических результатов такой деятельности,  следовательно, и ведения учета доходов и расходов. В связи с этим индивидуальные предприниматели ведут учет своих доходов и расходов в упрощенном порядке и по упрощенной форме. Для индивидуальных предпринимателей, перешедших на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, такой порядок не определен.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что из представленных в материалы дела доказательств следует, что предприниматель раздельный учет вел и организовал его следующим образом. В 2005 и 2006 году у предпринимателя на общем режиме налогообложения находилась только предпринимательская деятельность, связанная с оптовой торговлей стройматериалами. Все расходы на приобретение стройматериалов с целью последующей оптовой перепродажи осуществлялись только через расчетный счет в банке (исключение – приобретение стройматериалов для оптовой перепродажи у ООО «Васильев и сыновья»). Выручка от оптовой продажи стройматериалов также поступала только безналичным путем на расчетный счет предпринимателя в банке. Счета-фактуры, накладные и платежные поручения по оплате стройматериалов, приобретенных предпринимателем с целью оптовой торговли (расходные ордера, по которым приобретались стройматериалы для оптовой торговли у ООО «Васильев и сыновья») и платежные поручения, которыми покупатели оплачивали предпринимателю, произведенные им оптовые поставки стройматериалов, подшивались в отдельные сшивы, которые учитывались в сводных таблицах, отдельно от документов, касающихся предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД. Счета-фактуры поставщиков, у которых предприниматель приобрел стройматериалы, заносились в