Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2008 по делу n А05-6474/2007. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение доходов.

В силу пункта 2 статьи 252 НК РФ расходы с учетом их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Как усматривается из материалов дела и имеющихся в решении расчетов доначисленного налога, при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль инспекцией учтены только расходы, связанные с производством и реализацией, за 2003, 2005 годы по карточкам счета 90.2.1, в которых отражена себестоимость товаров.

При доначислении налога на прибыль за 2003 год инспекция учла внереализационные доходы и расходы, указанные налогоплательщиком в налоговой декларации за данный период, а также расходы, связанные с производством и реализацией, в части себестоимости товаров.

При доначислении налога за 2005 налоговый орган учел лишь расходы, связанные с производством и реализацией, только в части себестоимости товаров, внереализационные доходы и расходы общества не проверены и не учтены.

Помимо этого, не проверены и не учтены остальные расходы, связанные с производством и реализацией, за 2003 и 2005 годы. В частности, инспекция не учла расходы на оплату труда при определении налоговой базы за указанные периоды, несмотря на установленные в ходе налоговой проверки факты выплат обществом работникам заработной платы в 2003 и 2005 годах.

Судом первой инстанции обоснованно отклонена ссылка инспекции на непредставление налогоплательщиком документов для проверки.

В силу подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговый орган вправе определять суммы налогов расчетным путем, если в течение более двух месяцев не представлены документы, необходимые для расчета налогов. Ввиду непредставления в данном случае обществом документов, подтверждающих сумму расходов за 2003, 2005 годы, инспекции следовало определить сумму налога, исходя из данных об иных аналогичных налогоплательщиках в соответствии с приведенной правовой нормой.

Определение расчетным путем суммы налога, подлежащего внесению в бюджет, производится на основании данных о доходах и расходах. При невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, необходимо руководствоваться правилом, предусмотренным пунктом 7 статьи 31 НК РФ, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов. Данная позиция отражена в постановлении Президиума ВАС РФ от 25.05.2004 № 668/04.

В рассматриваемой ситуации при начислении налога на прибыль налоговая инспекция не получила и не использовала информацию об иных налогоплательщиках.

Наличие в действиях общества состава налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса РФ, инспекцией также не подтверждено.

При таких обстоятельствах судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о неправомерности доначисления обществу налога на прибыль за 2003, 2005 годы и начисления пеней за несвоевременную уплату этих налогов, а также привлечения заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

В связи с этим оспариваемое решение инспекции правомерно признано судом недействительным в части доначисления налога на прибыль за 2003, 2005 годы, начисления пеней и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за указанные периоды в виде штрафа.

Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы инспекции не имеется.

Поскольку общество на основании части 5 статьи 268 АПК РФ просило суд апелляционной инстанции дополнительно проверить законность и обоснованность решения суда первой инстанции об отказе в удовлетворении требований заявителя по трем эпизодам (в отношении процедуры рассмотрения инспекцией материалов налоговой проверки; доначисления НДС за 2005 год в сумме 412 994 руб. с соответствующими пенями и штрафом; наложения штрафа по пункту 2 статьи 120 НК РФ в сумме 15 000 руб.), апелляционный суд проверяет судебное решение и в этой части.

По мнению ООО «Империя пиво», инспекцией допущены нарушения существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Указанная процедура регламентирована статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно названной правовой норме (в редакции Федерального закона от 27.06.2006 № 137-ФЗ) нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В рассматриваемой ситуации заявитель считает, что инспекцией не обеспечена возможность лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично (или через своего представителя), а также представлять объяснения.

Как видно из заявления общества, ему стало известно от инспекции, что акт проверки от 06.12.2006 был отправлен по почте 21.12.2006 заказным письмом за № 17847 на юридический адрес общества. Из ответа Уемского ОПС и Архангельского почтамта на заявление общества следует, что заказное письмо № 17847, адресованное обществу, поступило из Архангельска-20 в Уемский ОПС 22.12.2006 и было возвращено 23.12.2006 по обратному адресу с отметкой: «По указанному адресу не проживает».

Следовательно, в нарушение положений главы 3 Правил оказания услуг почтовой связи, утвержденных постановлением Правительства РФ от 15.04.2005 № 221, предусматривающих порядок извещения адресата и срока хранения почтового отправления на объекте почтовой связи, заказное письмо инспекции было отправлено по обратному адресу, после чего хранилось в 20-м ОПС до 19.02.2007.

13 апреля 2007 года, после письменного обращения в инспекцию (и через месяц после получения оспариваемого решения) общество получило от налогового органа копию акта выездной налоговой проверки от 06.12.2006.

В акте проверки не зафиксировано уклонение от получения акта налоговой проверки руководителем общества либо иным представителем.

Как установлено судом первой инстанции, инспекцией допущено нарушение установленной процедуры рассмотрения материалов проверки, так как обществу не было направлено извещение о рассмотрении материалов проверки.

В то же время суд правильно отметил, что налогоплательщиком также не была обеспечена возможность соблюдения его прав и интересов со стороны налогового органа.

Из материалов дела следует, что общество зарегистрировано по адресу: Архангельск, Приморский район, пос. Уемский, ул. Устьянская, д. 123, но фактически не находится по указанному адресу. Об этом свидетельствуют протоколы осмотра от 03.08.2006 и от 27.08.2007, составленные должностными лицами налогового органа, с участием понятых. Как указано в протоколах осмотра, по данному адресу проживает частное лицо (том 8, л.д.153-158). Извещения арбитражного суда, направленные по данному адресу, возвращались с отметками почты «Истек срок хранения». При рассмотрении дела в суде первой инстанции представитель ООО «Империя пиво» не указал фактическое местонахождение общества.

Помимо этого, в материалы дела инспекцией представлен перечень исходящих телефонных звонков в адрес заявителя, из которого видно, что налоговый орган предпринимал попытки связаться с обществом для вручения акта проверки.

Отсюда суд первой инстанции обоснованно пришел к выводам, что общество не находится по месту регистрации; адрес фактического местонахождения не сообщен ни инспекции в ходе проверки, ни арбитражному суду; обращение заявителя в инспекцию в апреле 2007 года по поводу получения акта проверки, составленного в декабре 2006 года, свидетельствует об отсутствии заинтересованности общества в своем участии в рассмотрении материалов проверки. Кроме того, оспариваемое решение инспекция приняла 12 марта 2007 года, то есть после составления акта проверки (в случае своевременного получения) у общества было бы достаточно времени для представления своих возражений и дополнительных документов.

При изложенных обстоятельствах судом обоснованно отклонен довод общества о существенном нарушении налоговым органом процедуры проверки, повлекшем нарушение прав общества.

К тому же суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что согласно пункту 4 статьи 100 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2007), в случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения акта считается шестой день с даты отправки.

Кроме того, статья 101 НК РФ (до внесения в нее изменений Федеральным законом № 137-ФЗ) не обязывала налоговые органы уведомлять налогоплательщиков о рассмотрении материалов проверки при отсутствии возражений по акту налоговой проверки.

Нарушений при рассмотрении данного эпизода судом не установлено.

Судом первой инстанции также отказано обществу в удовлетворении требований о признании решения инспекции недействительным по эпизоду, связанному с доначислением налога на добавленную стоимость за 2005 год в сумме 1 181 578 руб., пеней за просрочку уплаты НДС в сумме 192 509 руб.     47 коп. и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС в сумме 236 315 руб. 60 коп.

Из отзыва общества на жалобу следует, что заявителем для налоговой проверки были представлены все документы, необходимые для обоснования права на вычеты по НДС, включая счета-фактуры, товарные накладные, платежные документы об уплате налога поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг). Кроме того, общество ссылается на то, что в акте проверки и решении инспекции отсутствуют сведения о непредставлении обществом каких-либо счетов-фактур или других документов для подтверждения вычетов по НДС, заявленных в налоговых декларациях, которые представлялись в налоговый орган.

Общество не согласно с уменьшением инспекцией вычетов по НДС за налоговые периоды с января по март и с июня по декабрь 2005 года. Полагает, что судом необоснованно приняты доводы инспекции, поскольку они носят предположительный характер. В решении инспекции не изложены основания отказа в налоговых вычетах за каждый налоговый период. Указывает также, что суд не исследовал непосредственно в судебном заседании представленные сторонами доказательства.

Принимая решение по данному эпизоду, суд первой инстанции руководствовался следующим.

В соответствии со статьей 171 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные Кодексом налоговые вычеты. Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ (в действовавшей в проверяемом периоде редакции) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), а также документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

В ходе проверки исчисления НДС за 2005 год инспекцией выявлено завышение налога по данным книги продаж за период с января по декабрь 2005 года на 588 886 руб.

Из материалов дела видно, что налогоплательщиком представлены в налоговый орган декларации по НДС за январь, февраль, март, июнь, июль, август, сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь 2005 года; за апрель и май 2005 года декларации не представлялись. Согласно указанным декларациям НДС от реализации товаров составил 20 009 228 руб., налоговые вычеты –               19 964 561 руб., НДС, подлежащий уплате в бюджет – 44 667 руб.

Инспекцией в решении сделан вывод, что обществом неправомерно заявлены налоговые вычеты по не полностью оплаченным счетам-фактурам за 2005 год; отклонение составило 1 770 444 руб. Первичные документы, которые приняты инспекцией как подтверждающие налоговые вычеты, перечислены в приложении № 4 к акту проверки.

Как видно из материалов дела, по оспариваемому решению обществу доначислен налог на добавленную стоимость по сальдированному результату в целом за 2005 год в сумме 1 181 578 руб. и на указанную сумму заявителю выставлено требование об уплате налога.

Из пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ следует, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения возлагается на орган или лицо, которые приняли этот акт, решение.

Между тем, как правильно отмечено в судебном решении, это не освобождает полностью налогоплательщиков от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора.

Помимо возложения частью 1 статьи 65 АПК РФ обязанности доказывания указанных обстоятельств на каждое лицо, участвующее в деле, в определенных случаях такая обязанность относительно налогоплательщиков прямо предусмотрена нормами Налогового кодекса Российской Федерации.

Как следует из правовой позиции, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 № 93-О, название статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации «Порядок применения налоговых вычетов», а также буквальный смысл абзаца второго пункта 1 данной статьи позволяют сделать однозначный вывод: обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике – покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками. Следовательно, обязанность доказывания правомерности налоговых вычетов возложена на налогоплательщика, предъявляемые документы в целях уменьшения подлежащего уплате налога на добавленную стоимость в своей совокупности должны с достоверностью подтверждать реальность произведенной операции. Таким образом, налогоплательщики обязаны предпринять все меры, установленные законодательством, для предоставления достоверных первичных документов, на основании которых происходит исчисление и уплата налогов.

В рассматриваемой ситуации после представления обществом в суд первой инстанции и в инспекцию дополнительных документов, подтверждающих налоговые вычеты по НДС за 2005 год, а также их проверки налоговый орган признал обоснованными вычеты по НДС в сумме 768 584 руб. за декабрь 2005 года (по поставщику ООО ПК «Балтика» (том 8, л.д. 19-20)).

В судебном решении правильно отмечено, что суд, не подменяя налоговый орган, осуществляет проверку законности и обоснованности его решения и действий (бездействия), а также защиту прав и законных интересов лиц, обратившихся за судебной защитой в соответствии со статьей 2 АПК