Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.10.2014 по делу n А13-14865/2013. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

документы, подтверждающие полноту учёта  объектов налогообложения и формирования налоговой базы, в том числе:  распоряжения КУИ г. Череповца на передачу в хозяйственное ведение основных средств, акты приёма-передачи (ф.ОС-1, Ос-1А), инвентарные карточки учёта основных средств (ф.ОС-6), оборотно-сальдовые ведомости по счетам 01 «основные средства», 02 «амортизация» с указанием инвентарных номеров, наименований основных средств за 2009, 2010, 2011 годы.

При проверке указанных документов Инспекцией установлено, что на каждый объект основных средств составлены акты о приёмке-передаче объекта основных средств по формам ОС-1 и ОС-1а с отметкой о вводе в эксплуатацию. Каждому объекту присвоен инвентарный номер и на него заведена инвентарная карточка объекта основных средств по форме ОС-1. В регистрах бухгалтерского учёта сделаны соответствующие проводки, подтверждающие принятие имущества к бухгалтерскому учёту.  Объекты основных средств введены в эксплуатацию и используются в производственной деятельности в течение длительного времени, то есть срока полезного использования продолжительностью более 12 месяцев.  В период эксплуатации в объекты основных средств осуществлялись капитальные вложения, ремонт, о чём имеются записи в инвентарных карточках.

Факт эксплуатации основных средств, числящихся на балансе Предприятия, подтверждён показаниями главного бухгалтера (протокол допроса свидетеля от 22.05.2013 № 10-35/405).

Стоимость приобретения основных средств отражена  на счёте 01 «Основные средства», сумма начисленной амортизации – на счёте 02 «Амортизация».

Таким образом, Инспекцией в ходе проверки установлено соответствие объектов, числящихся на балансе Предприятия в качестве основных средств, требованиям пункта 4 ПБУ 6/01.

В решении Инспекции также отражено, что данные налоговой декларации по налогу на имущество организаций соответствуют остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца отчётного периода и 1-е число  месяца, следующего за отчётным периодом.

Таким образом, налоговым органом в ходе проверки установлена правильность исчисления Предприятием налога на имущество в первоначальных налоговых декларациях за 2009 и 2010 годы.

После получения уточнённых налоговых деклараций по налогу на имущество организаций и письма Предприятия от  19.11.2012 № 20-13/4489 с пояснениями о том, что уточнённые налоговые декларации представлены в связи с ошибочным исчислением налога в отношении объектов недвижимости, право хозяйственного ведения на которые не зарегистрировано в установленном законом порядке, Инспекция требованием от 23.04.2013 № 10-15/992 запросила у заявителя перечень  объектов недвижимости, исключённых из объекта налогообложения при расчёте налога на имущество согласно уточнённым налоговым декларациям. Данные документы представлены не были.

Какие-либо изменения в регистры бухгалтерского учёта, инвентарные карточки объекта основных средств, на основании которых определяется налоговая база по налогу на имущество организаций,  в ходе налоговой проверки не вносились, что Предприятием не оспаривается.

Пунктом 1 статьи 52 НК РФ установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено данным Кодексом.

Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налоговая база исчисляется налогоплательщиками-организациями по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Таким образом, в целях установления правильности исчисления налогоплательщиком налоговой базы и, следовательно, правильности исчисления и уплаты налога на имущество организаций налоговый орган вправе требовать от налогоплательщика-организации предоставления регистров бухгалтерского учета.

В рассматриваемом случае, учитывая приведённые нормы, а также то обстоятельство, что Предприятие не представило перечень имущества, исключённого из налоговой  базы,  расчёт суммы налога, на которую уменьшен ранее исчисленный налог, не внесло изменений в регистры налогового учёта, апелляционный суд считает, что Предприятие не обосновало своё заявление о том,  что причиной представления уточнённых налоговых деклараций  явилось именно исключение из налоговой базы соответствующей стоимости имущества, право хозяйственного ведения на которое не зарегистрировано в установленном порядке.

Вместе с тем налоговый орган при доначислении налога исходил из данных регистров бухгалтерского учёта, правильность которых установлена им в ходе налоговой проверки. 

Поскольку никаких документов, опровергающих достоверность данных регистров бухгалтерского учёта, на основании которых исчислен налог на имущество в первоначальных налоговых декларациях, Предприятием не представлено, и не представлены документы, подтверждающие правомерность уменьшения ранее исчисленного налога при сдаче уточнённых налоговых деклараций, Инспекция правомерно  определила подлежащий уплате налог на имущество в размере, соответствующем размеру налога, исчисленному Предприятием в первоначальных налоговых декларациях.

Несмотря на то, что Предприятие не подтвердило свой довод о том, что уменьшение налога произведено именно в связи с исключением из налоговой базы соответствующей стоимости имущества, в отношении которого не зарегистрировано в установленном порядке право хозяйственного ведения, апелляционная инстанция считает необходимым отметить следующее.

Законодательство о бухгалтерском учете связывает постановку объекта на учет как основного средства с соблюдением условий, перечисленных в пункте 4 ПБУ 6/01, и эксплуатацией объекта, а не с государственной регистрацией права собственности на объект.

Как указано в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 21.04.2011 № 500-О-О, пункт 1 статьи 374 НК РФ устанавливает объект налогообложения по налогу на имущество организаций, которым является имущество организаций, относящееся к категории основных средств. Что касается ПБУ, то данными нормативными актами закрепляются лишь правила и способы ведения организациями учета имущества, включая основные средства. При этом содержащиеся в таких актах характеристики основных средств отражают объективные экономические свойства указанного имущества.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в решении от 17.10.2007 по делу № 8464/07 указал, что принятие недвижимого имущества, в том числе объекта капитального строительства, к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств должно производиться, если объект обладает всеми признаками основного средства, установленными пунктом 4 ПБУ 6/01.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.04.2008 № 16078/07 также имеется ссылка на то, что ни Кодекс, ни законодательство о бухгалтерском учете не содержат такого условия для налогообложения имущества организации и его постановки на учет в качестве основного средства, как наличие у организации права собственности на объекты недвижимости, зарегистрированного в установленном порядке.

Апелляционный суд отклоняет ссылку Предприятия на приведённую им судебную практику, в частности, на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.03.2011 № 16400/10,  поскольку она касается споров с иными обстоятельствами.

Однако привлечение к налоговой ответственности за неуплату налога по пункту 1 статьи 122 НК РФ произведено налоговым органом необоснованно.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 129.3 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Таким образом, привлечение к налоговой ответственности согласно данной норме может иметь место в связи с определёнными неправомерными действиями (бездействием), повлекшим неуплату (неполную уплату) налога.

В данном случае неправомерное действие заключается в занижении налоговой базы в налоговых декларациях по налогу на имущество организаций за 2009 и 2010 годы, представленных в Инспекцию 22.11.2012. Следовательно, для привлечения к налоговой ответственности необходимо установить, что указанные действия Предприятия повлекли неуплату (неполную уплату) налога, то есть неуплата (неполная уплата) налога должна возникнуть после представления уточнённых налоговых деклараций.

Инспекция определила сумму штрафа – 587 621 руб. 80 коп., исходя из суммы неуплаченного налога – 2 938 109 руб. (2 938 109 руб. х 20% = 587 621 руб. 80 коп.).

При этом данная сумма недоимки определена налоговым органом по сроку уплаты налога на имущество организаций за 2009 год – 09.04.2010: по состоянию на 09.04.2010 имелась переплата в сумме 28 360 руб. и начислено Предприятием по сроку уплаты 09.04.2010 – 2 966 469 руб. Таким образом, недоимка,  исходя из которой определена сумма штрафа, возникла до совершения заявителем действий,  послуживших основанием для привлечения к ответственности. Данная недоимка возникла по причине неуплаты в установленный срок начисленного налога за 2009 год. Иными словами, указанная недоимка не является  следствием неправомерных действий Предприятия по уменьшению налоговой базы в уточнённых налоговых декларация, представленных 22.11.2012.

По сведениям Инспекции, по состоянию на дату представления уточнённых налоговых деклараций – 22.11.2012 у Предприятия отсутствовала недоимка по налогу на  имущество организаций, и представление этих налоговых деклараций не повлекло  возникновение недоимки, поскольку налог по первоначальным налоговым декларациям был Предприятием уплачен.

В результате представления уточненных деклараций с уменьшенными суммами налога образовались излишне уплаченные суммы, в отношении которых Инспекцией не принималось решений о зачете в счет иных задолженностей, как этого требуют положения статьи 78 НК РФ. Уменьшение ранее начисленного налога в результате представления уточнённых налоговых деклараций не повлекло возникновение недоимки.

Следовательно, привлечение к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 587 621 руб. 80 коп. является неправомерным.

Требования Предприятия в указанной части подлежат удовлетворению. Решение суда в части признания недействительным решения Инспекции в части привлечения к налоговой ответственности виде штрафа в сумме        587 621 руб. 80 коп. подлежит оставлению без изменения.

Оспариваемым решением Предприятию начислены пени по налогу на имущество в сумме 97 405 руб. 14 коп.

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты налога в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пунктами 3 и 4 статьи 75 НК РФ предусмотрено, что пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством дня уплаты налога.

Расчёт суммы пеней содержится в приложении № 2 к решению Инспекции (том 1, лист 149).

 Из данного расчёта следует, что пени начислены за период с 10.04.2010 по 11.08.2013.

Суд первой инстанции правильно указал, что в результате уменьшения в уточнённых налоговых декларациях сумм налога у Предприятия не возникло задолженности перед бюджетом.

Однако суд не учёл, что в ходе налоговой проверки Инспекцией установлены факты несвоевременной уплаты налога на имущество в проверяемый период.

В оспариваемом решении Инспекции (страница 38) указано, что предприятием допускались случаи несвоевременной уплаты текущих платежей,  в результате чего в некоторых периодах образовалась недоимка, на которую начислены пени.  

Расчёт пеней содержится в приложении № 2 к оспариваемому решению.

Из  указанного расчёта, а также из уточнённого расчёта пеней по решению от 23.08.2013 № 10-15/354-40/36, представленного Инспекцией в апелляционную инстанцию, пояснений представителей Инспекции следует, что пени начислены не только на недоимку, образовавшуюся в проверенный период – с 01.01.2009 по 31.12.2011, но и на недоимку, образовавшуюся после указанного периода.

Пени, начисленные за период  с 01.01.2009 по 31.12.2011, составляют        34 150 руб.69 коп.

Остальные начисленные по решению пени – 63 254 руб. 45 коп. образовались в связи с несвоевременной уплатой налогов, начисленных по налоговым декларациям Предприятия за периоды, начиная  с полугодия 2012 года.

Поскольку согласно решению заместителя начальника Инспекции от 28.09.2012 № 10-15/354 в рамках назначенной налоговой проверки подлежала проверке правильность исчисления и своевременность уплаты налогов за период  01.01.2009 по 31.12.2011, начисление пеней на недоимку, образовавшуюся после указанного периода, в рамках данной выездной налоговой проверки необоснованно.

Таким образом, оспариваемое решение Инспекции в части начисления пеней по налогу на имущество в сумме 63 254 руб. 45 коп. правомерно  признано недействительным.

Предприятие не оспаривает право налогового органа  начислить  в ходе выездной налоговой поверки пени, образовавшиеся за проверяемый период, то есть пени в сумме  34 150 руб.69 коп., однако ссылается на то, что пени за несвоевременную уплату налога на имущество ранее уже были уплачены платёжными поручениями от 09.06.2010 № 2862 на сумму 3050 руб., от 27.04.2012 № 2053 на сумму 0 руб. 01 коп., от 23.11.2011 № 5963 на сумму 6003 руб. 81 коп., от 27.01.2012 № 388 на сумму 2035 руб. 88 коп., от 20.08.2012 № 3960 на сумму 2363 руб.40 коп.,  от 23.08.2010 № 4306 на сумму 11 000 руб., от 23.11.2010 № 6027 на сумму 4500 руб., а также по инкассовому поручению от 07.06.2010 № 18860 на сумму 7560 руб. (общая сумма платёжных поручений и инкассового поручения – 36 514 руб. 09 коп.).

 Заявителем представлен  «расчет пеней без учёта уточненных деклараций и ВНП», из которого следует, что за период с 01.01.2009 по 12.08.2013 пени составляют 98 088 руб. 59 коп., что соответствует расчёту пеней, составленному Инспекцией и являющемуся приложением к оспариваемому решению.   Также из этого расчёта видно, что на основании перечисленных выше платёжных документов Предприятием  уплачены пени за периоды с 1 квартала 2010 года по 2 квартал 2012 года в общей сумме 36 514 руб. 08 коп. Тот факт, что пени перечислены именно за указанные периоды, подтверждён платёжными поручениями, в которых обозначен период, за который уплачены пени, и инкассовым поручением, в котором имеется ссылка на требование       № 40057  от 12.05.2010,  расчётом пеней к указанному требованию.

Однако