Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.08.2014 по делу n А52-122/2013. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

или услуги.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 указанной статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.

В пункте 4 статьи 40 НК РФ установлено, что рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации (пункт 5 статьи 40 НК РФ).

Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель (пункт 6 статьи 40 НК РФ).

Однородными признаются товары, которые не являются идентичными, но имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми. При определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения (пункт 7 статьи 40 НК РФ).

В соответствии с пунктами 8, 9 статьи 40 НК РФ при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

Согласно пункту 10 статьи 40 НК РФ при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

В силу пункта 11 статьи 40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Таким образом, НК РФ установлена определенная последовательность действий налогового органа для определения рыночной цены при доначислении налога.

Избранный законодателем вариант детального урегулирования соответствующих отношений, как указывается в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14 июля 2003 года № 12-П, объясняется обязанностью налоговых органов следовать предписаниям закона.

Пунктом 8 статьи 101 НК РФ предусмотрены требования к содержанию решения, принимаемого по результатам налоговой проверки, в соответствии с которым в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

В рассматриваемом случае, решение налогового органа в нарушение изложенных выше положений статей 40 и 101  НК РФ не содержит в себе обстоятельств, свидетельствующих о соблюдении требований  статьи 40 НК РФ, в том числе, о получении  и анализе официальной информации в целях использования иных методов определения рыночной цены, перечисленных в указанной статье НК РФ.

В связи с этим не принимается довод налогового органа, изложенный в апелляционной жалобе, о том, что суду первой инстанции при вынесении решения необходимого было руководствоваться изготовленным                           ООО «Информационно-консалтинговому бюро «ЭкспертЪ»  отчетом об оценке                 от 11.09.2012 № 560/П-12.

Следовательно,   решение налогового органа,  касающееся начисления обществу налога на прибыль, НДС, соответствующих пеней и штрафных санкций  (пункты 1.1, 3 и 3.1 решения инспекции) не соответствует НК РФ и является недействительным в полном объеме.

С учетом изложенного, апелляционная жалоба общества по указанному эпизоду подлежит удовлетворению, а доводы налогового органа, изложенные в его апелляционной жалобе подлежат признанию несостоятельными.

Общество в апелляционной жалобе ссылается также на недопустимость такого доказательства как отчет об оценке от 11.09.2012 № 560/П-12, поскольку договор с экспертной организацией (ООО «Информационно-консалтинговому бюро «ЭкспертЪ») заключен Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 3 по Псковской области.

Такую позицию апелляционная коллегия считает ошибочной, поскольку согласно статье 30 НК РФ налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов.

При этом НК РФ не содержит каких-либо ограничений права на исследование документов, имеющихся у налоговых органов, а также на выдачу поручения о совершении конкретного процессуального действия.

В ходе проверки налоговый орган установил (пункт 1.3, 3.2 решения), что общество в нарушение требований статьи 252 НК РФ завысило расходы по выполненным работам по ремонту на 4 555 655 руб. и  в нарушение пунктов 1 и 2 статьи 171, пункта 2 статьи 172 НК РФ  неправомерно применило налоговый вычет по НДС в размере 9 267 139 руб. по хозяйственным отношениям с             ООО «СтройСервис».

В проверяемый период ЗАО «Псковпищепром» осуществляло ремонт, реконструкцию и строительство объектов для собственных нужд.

Генеральным подрядчиком по выполнению всех работ в проверяемый период являлось ООО «СтройСервис», которое признано налоговым органом взаимозависимым с ЗАО «Псковпищепром», поскольку каждое из предприятий возглавляют родные братья Панченко В.Ю. и Панченко Г.Ю.

Факт взаимозависимости руководителя ЗАО «Псковпищепром» и руководителя ООО «СтройСервис» определен  по  подпункту 3 пункта 1 статьи 20 НК РФ.

По данному эпизоду налоговый орган для установления стоимости работ, указанных в актах выполнения работ, и их фактического объема постановлением от 21.08.2012 № 13-24/9 также назначил строительно-техническую экспертизу, проведение которой поручил  ЗАО «НЭК Мосэкспертиза-Псков».

С учетом полученного заключения экспертов от 12.09.2012                         № 0728/ПС-08/12 налоговый орган сделал вывод о том, что стоимость работ, отмеченных в актах о приемке выполненных работ, завышена на 4 253 587 руб., а работы по шпатлевке стен, указанные в  акте выполненных работ от 29.10.2010 № 1 (счет-фактура от 29.10.2010 № 264) в размере 302 078 руб. не выполнялись.

В экспертном заключении  от 12.09.2012 № 0728/ПС-08/12 также отмечено, что стоимость выполненных работ с учетом применения экспертом федеральных сметных нормативных сборников ФЕР-2001 и ФеРр-2001 составила 50 016 302 руб., что на 59 230 007 руб. меньше указанной в актах о приемки выполненных работ.

Суд первой инстанции по данному эпизоду пришел к выводу о том, что налоговый орган не представил доказательств необоснованного завышения заявителем цен на строительные работы ООО «СтройСервис» (за исключением расходов по шпатлевке стен).

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на не согласие с позицией суда о реальности работ по устройству забора из профлиста, при этом ссылается на положения статьи 40 НК РФ,  экспертное заключение  от 12.09.2012 № 0728/ПС-08/12 и письмо эксперта от 11.02.2014 № 039, в котором отмечено, что сметная стоимость, указанная в локальных сметах в заключении эксперта от  12.09.2012 № 0728/ПС-08/12, является рыночной.

Апелляционная инстанция не может согласиться с позицией налогового органа в связи со следующим.

По данному эпизоду при вынесении оспариваемого решения от 15.11.2012 №13-07/438  налоговым органом также не соблюдены положения статьи 40 НК РФ.  Кроме того, как правильно отметил суд первой инстанции, налоговое законодательство не содержит требований об установлении рыночной стоимости строительных работ на основании федеральных расценок ФЕР-2001 и ФеРр-2001. Указанные расценки носят рекомендательный характер.   Сам по себе факт взаимозависимости контрагентов по договорам не свидетельствует об экономической необоснованности ценообразования.

Как указано в оспариваемом решении, обществом в обоснование расходов представлены все первичные документы. О пороках в их оформлении налоговый орган не заявляет.  Претензий в части неисполнения (ненадлежащего исполнения) обязанностей налогоплательщика к ООО «Стройсервис» не отмечено.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 № 320-О-П указано, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

В силу принципа свободы экономической деятельности (часть 1 статьи 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Факт выполнения работ по строительству забору из профлиста, их оплаты подтверждается материалами дела, понесенные обществом затраты по изготовлению забора компенсированы при последующей реализации земельного участка, на котором был возведен забор, третьему лицу. Как указано выше, вывод налогового органа о невыполнении данных работ основан только на заключении эксперта. Опрошенный судом первой инстанции в ходе судебного разбирательства эксперт пояснил, что данная оценка им дана только по результатам визуального осмотра земельного участка, который проведен по истечению нескольких лет. 

В рассматриваемом случае налоговый орган  не представил доказательств необоснованного завышения заявителем и его контрагентом цен на строительные работы по эпизоду с ООО «СтройСервис».

Апелляционная жалоба  налогового органа по данному эпизоду не содержит фактов, которые не были проверены и учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с этим  изложенные в жалобе аргументы признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными.

В ходе проверки налоговый орган установил и отразил в пункте 6 своего решения, что имеет место неполная уплата обществом акцизов за 2009 и 2010 годы вследствие неправомерного применения налоговых вычетов в сумме 296 440 руб.

Инспекция в решении отметила, что в проверяемом периоде (с 01.01.2009 по 31.12.2010) общество в нарушение пунктов 2 и 5 статьи 200 НК РФ заявляло вычет по нереализованной готовой спиртосодержащей продукции, уничтоженной в результате боя.

Суд первой инстанции, отказывая обществу в признании недействительным решения налогового органа от 15.11.2012 № 13-07/438 по данному эпизоду, отметил, что  общество вправе было применить для целей налогообложения акцизом нормы естественной убыли и исключить объем потерь в пределах указанных норм из налогооблагаемой базы по акцизам. Однако ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в рамках судебного разбирательства налогоплательщик необходимых действий не осуществил.

Общество в жалобе ссылается на то, что акциз, предъявленный к вычету в результате боя,  и не принятый налоговым органом, заявлен именно в пределах норм естественной убыли. При этом указывает на то, что в строке декларации  050 «сумма акциза, подлежащего вычету в связи с возвратом подакцизных товаров» включены потери при  как при бое, так и по фактическому возврату товара.

При рассмотрении данного эпизода апелляционная коллегия исходит из следующего.

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 181 НК РФ  алкогольная продукция (спирт питьевой, водка, ликеро-водочные