Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.11.2013 по делу n А05-624/2013. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

кодекса Российской Федерации» разъяснено, что в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Применяя эту норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

При толковании положений абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 НК РФ судам необходимо исходить из того, что предоставление индивидуальному предпринимателю - плательщику налога на доходы физических лиц права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 названного Кодекса.

В данном случае, как следует из материалов дела, предпринимателем не велся раздельный учет доходов и расходов по видам деятельности, поскольку Земцовская Л.Н. полагала, что вся ее деятельность подпадает под систему налогообложения в виде ЕНВД.

Соответственно, как пояснили представители предпринимателя при рассмотрении дела, документы, подтверждающие расходы при осуществлении деятельности по оказанию автотранспортных услуг, не сохранялись. Налоговой инспекцией расходы определены на основании сохранившихся у предпринимателя документов.

При этом, как следует из оспариваемого решения, налоговая инспекция не запрашивала у предпринимателя документы, подтверждающие его расходы при осуществлении деятельности по оказанию автотранспортных услуг по взаимоотношениям со спорными контрагентами.

В связи с этим суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган при расчете НДФЛ, ЕСН и налога по УСН обязан был в данном случае применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, что им не было сделано.

Неприменение указанной нормы  повлекло необоснованное исчисление указанных налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических налоговых обязательств предпринимателя. Это также свидетельствует о неправомерности начисления пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 и пункту 1 статьи 119 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.

По смыслу указанной нормы институт освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика направлен на снижение налогового бремени в отношении налогоплательщиков, имеющих незначительные обороты по реализации товаров (работ, услуг), облагаемые НДС. В связи с этим предельный показатель выручки, дающий право на применение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, должен рассчитываться только применительно к операциям по реализации, облагаемым НДС.

При этом в пункте 3 данной статьи настоящего Кодекса указано, что лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, указанные в пункте 5 статьи 145 НК РФ, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета. Указанные уведомление и документы представляются не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение.

Таким образом, предусмотренное пунктом 1 статьи 145 НК РФ право на освобождение от уплаты НДС носит заявительный характер.

В данном случае, поскольку предприниматель ошибочно применял  специальный налоговый режим к спорному виду деятельности и уплачивал ЕНВД, а следовательно, не был плательщиком НДС, у него отсутствовали основания и возможность для подачи заявления с целью получения права на льготу по НДС по правилам статьи 145 НК РФ.

В соответствии со статьями 87 и  89 НК РФ целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах, а предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

В силу указанного налоговая инспекция при проведении выездной проверки обязана была определить наличие у предпринимателя права на освобождение от уплаты НДС в спорные налоговые периоды, осуществив проверку на соответствие спорного вида деятельности предпринимателя требованиям статьи НК РФ с учетом установленных налоговой проверкой обстоятельств.

Не проверив этого, а потому не установив в рамках выездной налоговой проверки несоответствия спорного вида деятельности условиям, с которыми статья 145 НК РФ связывает право налогоплательщика на освобождение от уплаты НДС, налоговый орган не доказал и законность доначисления НДС по этому виду деятельности.

При этом как следует из оспариваемого решения, в ходе проверки налоговая инспекция установила, что в 2009 году за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки у предпринимателя от реализации услуг спорным контрагентам без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей., а за весь 2009 год выручка от данных услуг составила  1 326 066 руб. 65 коп.

В связи с этим суд апелляционной инстанции считает, что налоговая инспекция необоснованно доначислила предпринимателю НДС за 2009 года без учета положений статьи 145 НК РФ.

Согласно резолютивной части оспариваемого решения ИП Земцовская Л.Н. привлечена к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в общем размере 167 315 руб. 40 коп. за неуплату или неполную уплату НДФЛ, ЕСН, НДС за 2009 год, УСН за           2010-2011 годы.

Суд первой инстанции поддержал позицию предпринимателя относительно незаконности решения инспекции в данной части, признав недействительным решение налоговой инспекции   в части привлечения Земцовской Л.Н. к ответственности по статье 122 НК РФ  на основании того, что вопрос наличия или отсутствия в действиях предпринимателя состава налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ  при рассмотрении материалов проверки заместителем руководителя налогового органа не рассматривался, документы и основания, по которым заявитель признан совершившим нарушение, выводы о наличии в его действиях состава нарушения в решении не указаны.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с данным выводом суда первой инстанции в связи со следующим.

В силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействие) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействие) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

В соответствии со статьей 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки, в котором должны, в частности, быть указаны документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.

Указание конкретной суммы пеней, штрафов и их расчета названной нормой не предусмотрено.

Согласно статье 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, в частности, устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения. По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение, в котором излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

В данном случае в акте проверки № 07-05/32 дсп указаны документально подтвержденные факты нарушений предпринимателем законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки,  а также выводы и предложения проверяющих, в том числе предложение о привлечении Земцовской Л.Н. к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ, ЕСН, НДС, налога по УСН.

В решении налоговой инспекции также изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности  указаны  размеры выявленных недоимок по налогам, а также подлежащих уплате штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

В связи с этим суд апелляционной инстанции считает необоснованным признание судом первой инстанции недействительным решения налоговой инспекции в части привлечения Земцовской Л.Н. к ответственности по статье 122 НК РФ на основании того, что вопрос наличия или отсутствия в действиях предпринимателя состава налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ при рассмотрении материалов проверки заместителем руководителя налогового органа не рассматривался, документы и основания по которым заявитель признан совершившим нарушение, выводы инспекции о наличии в его действиях состава нарушения в решении не указаны, поскольку данные выводы суда противоречат материалам дела.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции следует отменить в части признания недействительным, как не соответствующего НК РФ, решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 30.08.2012 № 07-05/58 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения ИП Земцовской Л.Н. к ответственности по статье 122 НК РФ.

В удовлетворении требований о признании недействительным решения налоговой инспекции в указанной части предпринимателю надлежит отказать.

В остальной части решение суда первой инстанции следует оставить без изменения.

Руководствуясь статьями 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Архангельской области от 19 июня 2013 года по делу № А05-624/2013 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 30.08.2012 № 07-05/58 в части привлечения предпринимателя Земцовской Лидии Николаевны к ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Отказать предпринимателю Земцовской Лидии Николаевне в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу в указанной части.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Председательствующий

     Н.Н. Осокина

Судьи

     О.Ю. Пестерева

     В.И. Смирнов