Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.11.2013 по делу n А05-624/2013. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

утвержденной постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 № 78, перевозки  осуществляли водители предприятия.

В соответствии со статьями 642, 644, 645 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору аренды транспортного средства без экипажа арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование без оказания услуг по управлению им и его технической эксплуатации. Арендатор в течение всего срока договора аренды транспортного средства без экипажа обязан поддерживать надлежащее состояние арендованного транспортного средства, включая осуществление текущего и капитального ремонта. Арендатор своими силами осуществляет управление арендованным транспортным средством и его эксплуатацию, как коммерческую, так и техническую.

На основании этого суд первой инстанции, исходя из анализа условий заключенных договоров, документов, представленных в подтверждение их исполнения, правомерно сделал вывод о том, что данные договоры, на которых основаны правоотношения сторон, в силу прямого указания ГК РФ являются разновидностью договоров аренды.

Следовательно, соответствующая деятельность предпринимателя не охватывается положениями подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ, упоминающими лишь перевозки.

В связи с этим налогообложение предпринимательской деятельности по передаче в аренду автотранспортных средств в 2010 году МУП «Бирюса» должно производиться в рамках УСН.

В то же время суд первой инстанции посчитал, что указанные договоры возмездного оказания услуг заключены предпринимателем (агент) в рамках исполнения агентского договора от 30.12.2009 с Весниной О.Н. (принципал).

В соответствии с условиями договора от 30.12.2009 предприниматель принял на себя обязательства совершать от своего имени, но за счет принципала действия, указанные в пункте 2.1 договора, а принципал обязался выплатить ему вознаграждение за выполнение поручения.

Пунктом 2.1 договора установлено, что агент обязуется совершать следующие действия: передавать имущество, полученное от принципала, в аренду, в пользование третьим лицам; осуществлять с помощью этого имущества оказание услуг третьим лицам.

Согласно пункту 2.5 договора все полученное агентом от третьих лиц для передачи принципалу агент обязан передать принципалу по мере исполнения договора, одновременно с отчетом.

Пунктом 3.1 договора определено, что полученные агентом от третьих лиц денежные средства передаются принципалу выдачей из кассы или переводом на счет.

В соответствии с пунктом 3.2 договора  вознаграждение агента составляет 13 % от суммы, переданной агентом принципалу, и выплачивается наличными денежными средствами в кассу агенту, или переводом на банковский счет, или удержанием из сумм, передаваемых агентом принципалу.

Приложением 1 к договору подтверждена передача агенту 30.12.2009 автомобиля ГАЗ-2705 (госномер В 169 АХ89). Дополнительным соглашением от 17.09.2010 в приложение 1 внесены дополнения: «2. автомобиль ГАЗ-330220 (госномер Н 683 ХР29) передан 17.09.2010».

Согласно дополнительному соглашению от 10.02.2012 исполнение агентского договора приостановлено, имущество, отраженное в приложении № 1, возвращено принципалу.

В подтверждение исполнения агентского договора  предпринимателем представлены в материалы дела отчеты агента, акты об оказании услуг, расходные кассовые ордера на выдачу денежных средств из кассы предпринимателя Весниной О.Н.

На основании этого суд первой инстанции обоснованно посчитал, что денежные средства, полученные ИП Земцовской Л.Н. от МУП «Бирюса», являются доходом принципала.

Доход предпринимателя в рассматриваемом случае составляет агентское вознаграждение, с которого и необходимо производить начисление единого налога по УСН.

По данному эпизоду предприниматель не оспаривает решение суда первой инстанции. Таким образом, суд апелляционной инстанции, в соответствии с пунктом 5 статьи 268 АПК РФ, проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.

В связи с этим суд первой инстанции правомерно признал оспариваемое решение налоговой инспекции недействительным в части доначисления единого налога по УСН за 2010 год, соответствующей суммы пеней и штрафа по статье 119 НК РФ по эпизоду взаимоотношений ИП Земцовской Л.Н. с МУП «Бирюса» исходя из размера дохода, превышающего агентское вознаграждение.

Не могут быть приняты во внимание доводы налогового органа о том, что агентский договор от 30.12.2009 и документы, свидетельствующие о его исполнении, были представлены предпринимателем только с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган, поскольку статьей 139.2 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика прикладывать к  жалобе документы, подтверждающие доводы лица, подающего жалобу.

Также не могут быть приняты во внимание доводы налоговой инспекции о том, что предпринимателем не были отражены хозяйственные операции по агентскому договору в книге учета доходов и расходов, поскольку неотражение операций в бухгалтерской и налоговой отчетности не свидетельствует об их отсутствии. Налоговым органом при рассмотрении дела в суде не заявлялось о фальсификации  договора и документов, свидетельствующих о его исполнении.

В соответствии с договором № 7/2009 возмездного оказания услуг по автотранспортным перевозкам, заключенным 01.01.2009 между ИП Земцовской Л.Н. (исполнитель) и ОАО «Группа «Илим» (заказчик), предприниматель обязался предоставить по требованию заказчика автомобиль ГАЗ-32213 и легковой автомобиль для перевозки пассажиров и доставить пассажиров по месту назначения. Стоимость перевозки сотрудников таможни автомобилем ГАЗ-32213 определена в приложениях к договору исходя из стоимости одной поездки.

В подтверждение выполнения услуг в соответствии с условиями указанного договора предпринимателем представлены акты выполненных работ и счета-фактуры.

Согласно договорам от 12.03.2009 № 115 и от 18.01.2010 № 5 на транспортное обслуживание, заключенным между ИП Земцовской Л.Н. (перевозчик) и администрацией МО «Город Коряжма», предприниматель обязался оказывать заказчику услуги по перевозке пассажиров по территории Архангельской области на легковом автотранспорте. Стоимость перевозки определена в приложениях и зависит от населенного пункта - места назначения.

В подтверждение выполнения услуг предпринимателем представлены акты о выполнении услуг на перевозку до пунктов назначения.

Суд первой инстанции посчитал, что исходя из существа указанных договоров между заявителем, администрацией МО «Город Коряжма» и ОАО «Группа «Илим» сложились отношения по перевозке пассажиров.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с данным выводом суда первой инстанции в связи со следующим.

Подпунктом 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ предусмотрено, что на уплату ЕНВД переводятся налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов. Названный вид предпринимательской деятельности осуществляется на основании договоров перевозки.

Определение понятия «автотранспортные услуги по перевозке пассажиров и грузов» в главе 26.3 НК РФ (статье 346.27 данного Кодекса) не приведено.

В пункте 1 статьи 11 названного Кодекса установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Договорные отношения в сфере оказания автотранспортных услуг по перевозке регулируются главой 40 «Перевозка» ГК РФ. Поэтому в данном случае в целях применения норм главы 26.3 НК РФ следует руководствоваться определением указанного понятия, приведенным в ГК РФ.

Согласно статье 784 ГК РФ перевозка грузов, пассажиров и багажа осуществляется на основании договора перевозки. Общие условия перевозки определяются транспортными уставами и кодексами, иными законами и издаваемыми в соответствии с ними правилами.

Статьей 786 ГК РФ установлено, что по договору перевозки пассажира перевозчик обязуется перевезти пассажира в пункт назначения, а в случае сдачи пассажиром багажа также доставить багаж в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение багажа лицу; пассажир обязуется уплатить установленную плату за проезд, а при сдаче багажа и за провоз багажа.

Заключение договора перевозки пассажира удостоверяется билетом, а сдача пассажиром багажа - багажной квитанцией. Формы билета и багажной квитанции устанавливаются в порядке, предусмотренном транспортными уставами и кодексами.

В соответствии со статьей 787 ГК РФ по договору фрахтования (чартер) одна сторона (фрахтовщик) обязуется предоставить другой стороне (фрахтователю) за плату всю или часть вместимости одного или нескольких транспортных средств на один или несколько рейсов для перевозки грузов, пассажиров и багажа.

В данном случае предпринимателем (исполнитель) с администрацией МО «Город Коряжма» и ОАО «Группа Илим» (заказчики) были заключены соответственно договоры на транспортное обслуживание от 12.03.2009 и  18.01.2010 и договор возмездного оказания услуг по автотранспортным перевозкам от 01.01.2009.

В соответствии с условиями указанных договоров предприниматель обязался по требованию заказчиков предоставлять автомобиль для перевозки пассажиров и доставить их к месту назначения, а заказчики обязались уплатить исполнителю провозную плату за перевозку пассажиров из расчета согласно приложениям 1 и 2 независимо от числа пассажиров.

В подтверждение выполнения условий заключенных договоров предприниматель представил акты о выполнении автотранспортных услуг.

На основании этого суд апелляционной инстанции считает правомерным вывод налоговой инспекции о том, что предпринимателем не заключались в данном случае договоры перевозки пассажиров в соответствии с положениями статьи 786 ГК РФ и, соответственно, им не осуществлялась деятельность в сфере оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров.

Также суд апелляционной инстанции считает обоснованным вывод налоговой инспекции о том, что в данном случае предпринимателем осуществлялась перевозка пассажиров по договорам фрахтования, заключенным в соответствии со статьей 787 ГК РФ, которые не относятся к договорам перевозки пассажиров.

В то же время неправильный вывод суда первой инстанции по данному эпизоду не повлек за собой принятие неправильного решения в связи со следующим.

В связи с признанием налоговой инспекцией неправомерного применения предпринимателем системы налогообложения ЕНВД в отношении деятельности, связанной с получением дохода от оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров, Земцовской Л.Н. в отношении указанной деятельности, по взаимоотношениям с ОАО «Группа «Илим»  были доначислены за  2009 год налог на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), ЕСН, налог на добавленную стоимость (далее – НДС); по взаимоотношениям с ОАО «Группа «Илим» и администрацией МО «Город Коряжма» за 2010 и 2011 годы - налог по УСН.

При этом сумма дохода налоговой инспекцией, как указано в оспариваемом решении, была определена на основании выписки банка о движении денежных средств на расчетном счете заявителя, открытом в филиале открытого акционерного общества «Промсервисбанк» в г. Коряжме, а расходы определены на основании имеющихся у предпринимателя документов на момент проведения проверки.

НДС определен на основании выставленных счетов-фактур расчетным путем.

В силу пункта 3 статьи 210 НК РФ налоговая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями        218 -221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 названного Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 названного Кодекса, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности (абзац четвертый пункта 1 статьи 221 НК РФ).

Статьей  237 НК РФ также определено, что налоговая база налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, при исчислении единого социального налога определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.

В соответствии со статьей 346.14 НК РФ при применении упрощенной системы налогообложения объектом налогообложения признаются: доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного пунктом 3 настоящей статьи. Статьей 346.16 НК РФ определен порядок определения расходов.  Расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса. Расходы, указанные в подпунктах 5-7, 9-21, 34 пункта 1 настоящей статьи, принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269 настоящего Кодекса.

Согласно статье 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.

В случае если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

В пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового