Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.11.2008 по делу n А05-5811/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

данному заказу (в приложении № 5 к решению указаны наименование поставщика, ИНН, счета фактуры и дата отражения в книге покупок).

Приобретаемые товары (комплекты ЗИП) и услуги комиссионера, (в приложениях № 9-12 к акту проверки отражены с указанием поставщиков, номеров счетов-фактур и периода принятия вычета) носят целевой характер приобретения и использования их на экспортных заказах в связи со специфичностью изготавливаемой продукции, подлежащей отгрузке на экспорт. Так, на получаемом от поставщика счете-фактуре, приходном ордере уже проставляется номер заказа; в зависимости от комплектации товары имеют нумерацию, поступают в единичном количестве, и сразу списываются по требованию на производство экспортного заказа.

Апелляционная инстанция соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что в данном случае открытие производства по экспортным заказам произведено намного ранее приобретения товаров (работ, услуг), а списание на карточку затрат и принятие на вычет налога по комплектам ЗИП и комиссионным вознаграждениям произведены в одном и том же налоговом периоде, что говорит о неправомерности принятия налога на вычет именно в момент отражения счетов-фактур в книге покупок.

Кроме того, пунктом 2.7 учетной политики обществом предусмотрено ежемесячное формирование суммы налога по покупным товарам (работам, услугам), используемым в производстве по экспортным заказам в карточках затрат, и ее восстановление.

В соответствии со статьей 163 НК РФ (в редакции до 2008 года) налоговый период установлен как календарный месяц.

Согласно статье 173 данного Кодекса (в редакции на 2006 год) сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

Вычет по товарам (работам, услугам), приобретаемым для производства экспортной продукции, возможен не ранее периода представления в налоговый орган пакета соответствующих документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

Обоснованно не принят во внимание судом довод подателя жалобы о восстановлении налога в иных налоговых периодах (по заказу 10815 - в октябре 2007 года, по заказу 10115 - в ноябре 2007 года, по заказу 10715 -восстановление не произведено), так как данное действие общества противоречит указанным выше нормам НК РФ.

Несоблюдение налогоплательщиком данного императивного требования: непредставление налоговому органу комплекта документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, либо представление неполного комплекта (ненадлежащим образом оформленного) таких документов – является основанием для отказа налогоплательщику в применении льготной налоговой ставки 0 процентов.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ установлено, что применение налоговых вычетов является правом, а не обязанностью налогоплательщика.

Следовательно, именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность применения им вычетов и обоснованность получения возмещения налога при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов в заявленном им размере.

В данном случае общество в установленном законом порядке не подтвердило свое право на вычет спорной суммы налога, поскольку не  предъявило подлежащие представлению надлежащим образом оформленные документы своевременно.

Вывод суда первой инстанции о неправомерности принятия на вычет налога в момент отражения счетов-фактур в книге покупок правомерно основан на том, что открытие производства по экспортным заказам произведено намного ранее приобретения товаров (работ, услуг); а приобретаемые товары (комплекты ЗИП) и услуги комиссионера (в приложении № 5 к решению налогового органа отражены с указанием поставщиков, номеров счетов-фактур и периода принятия вычета) носят целевой характер приобретения и использования; списание на карточку затрат и принятие на вычет налога по комплектам ЗИП и комиссионным вознаграждениям произведено в одном и том же налоговом периоде.

В пункте 2 решения инспекции установлено завышение обществом в налоговой декларации за 2006 год косвенных расходов на сумму затрат по работам (услугам), не подтвержденным договорными отношениями на 2006 год (заказ 14451).

Инспекция пришла к выводу, что по заказу 14451 «Содержание АПЛ заказа зав. № 450 силами гражданского экипажа» как выполняемому в рамках целевого бюджетного финансирования, доходы по которому не учитываются в целях налогообложения прибыли на основании подпункта 14 пункта 1                 статьи 251 НК РФ, следовало не учитывать расходы на основании пункта 1 статьи 252 НК РФ как расходы, произведенные при осуществлении деятельности, не связанной с получением доходов. 

Общество не согласно с доначислением налога на прибыль по данному эпизоду, соответствующих сумм пеней и штрафа, ссылается на законность принятия на содержание имущества в силу договорных отношений с гражданским экипажем общества АПЛ пр. 667 АН зав. № 450 и оказания в 2006 году Росатому услуг по его содержанию. Предприятие несло затраты на содержание чужого имущества, рассчитывало на получение дохода, право на взыскание которого предусмотрено статьями 781, 1102 ГК РФ. Считает необоснованной ссылку в решении налогового органа на договор                                    № 28.07.У/3-33 от 26 марта 2007 года, т.к. данный договор регулирует отношения сторон в 2007 году и к 2006 году отношения не имеет.

Суд удовлетворил требования общества по данному эпизоду. 

Апелляционная коллегия считает сделанные судом первой инстанции выводы законными и обоснованными.

Статьей 252 НК РФ установлено, что расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ определено, что в целях главы 25 указанного Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов; что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком, а также любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с письмом Федерального агентства по атомной энергии  от 19.10.2005 № 28-939 и «Графиком передачи Военно-Морским Флотом АПЛ и НК с ЯЭУ на утилизацию в 2005 г.» гражданским экипажем предприятия была принята на хранение и содержание АПЛ № зав. 450, находящаяся в собственности Российской Федерации и закрепленная за Росатомом.

В письме от 19.10.2005 № 28-939 (том 2, лист 44) Федеральное агентство по атомной энергии указало, что согласно договоренности между ФГУП «Машиностроительное предприятие «Звездочка» и МИД Канады по утилизации АПЛ зав. № 450 необходимо в срок до 31 декабря с.г. произвести прием от ВМФ указанной АПЛ гражданским экипажем ФГУП «Машиностроительное предприятие «Звездочка». Содержание АПЛ до начала утилизации осуществлять в счет контрактов на утилизацию с международными донорами.

Для учета затрат 26 декабря 2006 года открыт заказ на производство работ № 14451. Обществом 26.03.2007 заключен договор № 28.07.У/3-33 (том 2, лист 36) на частичное возмещение расходов по хранению на плаву АПЛ зав.          № 450, в соответствии с которым предприятию перечислены средства федерального бюджета в виде субсидии.

Выделенной субсидией частично возмещены затраты, возникшие у общества в результате выполнения работ по хранению и содержанию чужого имущества, что не лишает предприятия права требовать оплаты произведенных работ в полном объеме.

Суд первой инстанции правомерно принял во внимание довод                           общества об отсутствии доказательств приобретения каких-либо товаров (работ, услуг), для оплаты которых ему были бы необходимы целевые бюджетные средства.

Напротив, общество само оказывало услуги по хранению на плаву АПЛ зав. № 450, поэтому получаемые им из бюджета средства по своему экономическому содержанию представляют собой часть выручки за выполненные работы по хранению и содержанию чужого имущества. Факт получения обществом средств на частичное возмещение указанных затрат сам по себе не может свидетельствовать об отсутствии у предприятия дохода (экономической выгоды) от реализации работ.

Обоснованна ссылка арбитражного суда на Информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 № 98 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 НК РФ», в котором указано, что средства, получаемые организаций в связи с возмещением неполученной платы за оказанные услуги, подлежат учету в составе доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль, так как в рассматриваемом случае общество не приобретало каких-либо товаров (работ, услуг), для оплаты которых ему были необходимы целевые бюджетные средства, а наоборот, само оказывало услуги. Поэтому полученные им из бюджета средства по своему экономическому содержанию представляют собой часть выручки за оказанные услуги.

Кроме того, в соответствии с вышеуказанным договором от 26.03.2007            № 28.07.У/3-33 из федерального бюджета частично возмещались затраты, понесенные в 2007 году, а не в 2006 году, что подтверждается также и приказом от 18.02.2008 № 269 (том 12, лист 46). Срок действия договора определен с 01.01.2007 по 31.12.2007 (пункт 6.1 договора), смета затрат составлена на 2007 год.

Расходы предприятия за 2006 год в сумме 14 892 753 руб. по заказу                  № 14451 осуществлены предприятием в 2006 году в ходе деятельности, направленной на получение дохода, что подтверждается письмами от 19.12.05 № 33-8/4078, от 07.02.2006 № 33-8/398 и от 19.06.2006 № 33-8/1904 (том 4, листы 4-6).

В связи с тем, что до настоящего времени Министерством обороны Российской Федерации не решен вопрос о получении финансирования из федерального бюджета на содержание АПЛ в 2006 году и не согласована стоимость работ на этот год, то работы по содержанию временно не принимаются заказчиком.

Таким образом, расходы осуществлены предприятием в ходе деятельности, направленной на получение дохода, следовательно, они учитываются в целях налогового учета для определения прибыли.

Пунктом 4.2 решения установлено завышение внереализационных расходов за 2006 год на 392 682 руб. в результате неправомерного включения в состав внереализационных расходов сумм процентов по реструктуризации задолженности во внебюджетные фонды и доначисление предприятию                           94 244 руб. налога на прибыль.

По мнению инспекции, законодатель четко определил перечень таких расходов, он носит закрытый характер, расширительному толкованию не подлежит, однако предприятием отнесена к данному виду расходов сумма процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности во внебюджетные фонды, а не в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством Российской Федерации.

Общество не согласно с доначислением налога на прибыль по данному эпизоду. Считает, что реструктуризация задолженности в данном случае должна рассматриваться как один из видов долговых обязательств и, соответственно, проценты по реструктуризированной задолженности могут включаться в состав внереализационных расходов на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ.  

Суд пришел к выводу, что страховые взносы в фонды медицинского страхования Российской Федерации и Пенсионный фонд Российской Федерации обладают всеми установленными НК РФ признаками налогов и сборов, следовательно, предприятие обосновано включило в состав внереализационных расходов проценты, уплаченные в связи с реструктуризацией задолженности во внебюджетные фонды в размере 392 682 руб., а инспекция неправомерно доначислила налог на прибыль.

Апелляционная инстанция считает вывод суда по данному эпизоду правильным.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. В целях главы 25 указанного Кодекса для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с данной главой.

В силу пункта 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным), а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством Российской Федерации.

Правительству Российской Федерации в соответствии с положениями Федерального закона от 23.12.2004 № 173-ФЗ «О федеральном бюджете на 2005 год» предоставлено право определять порядок и сроки проведения реструктуризации кредиторской задолженности юридических лиц по налогам и сборам перед федеральным бюджетом и государственными внебюджетными фондами.

Согласно постановлению Правительства Российской Федерации от 01.10.2001 № 699 «О порядке и условиях проведения реструктуризации, имеющейся у организаций по состоянию на 01.01.2001 задолженности по страховым фондам в государственные социальные внебюджетные фонды, а также по пеням и штрафам, начисленным на указанную задолженность по данным учета налогового органа на дату принятия решения на реструктуризацию», и постановлению Правительства Российской Федерации от 30.11.2006 № 729 «О реструктуризации задолженности в ФГУП «ЦС «Звездочка» по страховым взносам перед государственными внебюджетными фондами» предприятие проходит реструктуризацию задолженности прошлых лет по платежам во внебюджетные фонды.

Судом первой инстанции дан правильный анализ норм бюджетного и налогового законодательства и сделан  обоснованный вывод, что проценты, начисленные по реструктурированной задолженности, являются платой за предоставленную рассрочку внесения в бюджет задолженности по налогам и сборам, а также по страховым взносам перед государственными  внебюджетными фондами, то есть за пользование бюджетными средствами. Реструктуризация задолженности в данном случае должна рассматриваться как один из видов долговых обязательств. И, соответственно, указанные проценты могут включаться в состав внереализационных расходов на основании пункта 1 статьи 252 НК РФ.

При