Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.07.2008 по делу n А05-12610/2007. Отменить решение полностью и принять новый с/а

которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

В отличие от цены товара их стоимость - эта та общая сумма, которую должен уплатить покупатель товара. В эту сумму, при совершении операций, являющихся объектом налогообложения НДС, в соответствии с пунктом 1 статьи 168 НК РФ, подлежит включению сумма налога, исчисленная как соответствующая налоговой ставке процентная доля цены.

Таким образом, в стоимость товара, предъявляемую к оплате покупателю, входит и сумма НДС.

Более того, в соответствии с положениями пункта 6 статьи 168 НК РФ, при реализации товара по розничным ценам, сумма НДС включается в его цену без выделения отдельной строкой, что также свидетельствует о том, что данный налог рассматривается законодателем как составная часть стоимости товара.

При таких обстоятельствах, отсутствуют основания игнорировать буквальный смысл положений пункта 4 статьи 170 НК РФ, который не предусматривает при определении пропорции исключения из стоимости товара сумм НДС, или каких-либо иных налогов.

Также пункт 2 статьи 171 и пункт 1 статьи 172 НК РФ, определяющие порядок применения налоговых вычетов, предусматривают право налогоплательщика на вычет только сумм налога, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия этих товаров (работ, услуг) на учет и при наличии соответствующих первичных документов.

Следовательно, применение инспекцией методики, согласно которой пропорция определена исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения) без учета НДС, противоречит названным нормам, в связи с чем решение от 26.09.2007 № 21-05/10232 и требование       № 125 по состоянию на 27.11.2007 в этой части подлежат признанию недействительными.

По предложению суда апелляционной инстанции инспекцией представлен уточненный расчет суммы завышения налогового вычета за 2005 год, согласно которому пропорция определена исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения) с учетом НДС (приложение № 1, таблицы 1, 2).

В результате перерасчета пропорции завышенный вычет за 2005 год по данному эпизоду составил 733 127 рублей.

Предприятие возражений по арифметической правильности указанного расчета не имеет.

Учитывая изложенные обстоятельства, согласно пункту 4 части 1 статьи 270 АПК РФ в связи с неправильным применением норм материального права решение суда первой инстанции подлежит отмене в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции ФНС России по г. Северодвинску от 26.09.2007 № 21-05/10232, требования межрайонной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 125 по состоянию на 27.11.2007 по эпизоду, связанному с доначислением НДС, соответствующих пеней и налоговых санкций ввиду завышения налоговых вычетов по этому налогу за 2005 год в сумме 171 711 рублей (904838-733127).

В подпункте 6 пункта 1.5 оспариваемого решения инспекцией зафиксировано налоговое правонарушение, выразившееся в завышении налоговых вычетов по НДС за апрель, июнь, ноябрь 2006 год в общей сумме 2 571 684 рублей по общехозяйственным и общепроизводственным расходам, так как предприятие при распределении сумм НДС по товарам (работ, услугам) неправильно определило пропорцию для исчисления налоговых вычетов по операциям, облагаемым НДС.

Из материалов дела следует, что в 2006 году предприятие осуществляло операции, не подлежащие обложению НДС (выполнение НИОКР, реализация  товаров (работ, услуг) в рамках оказания безвозмездной помощи, реализация векселей и др.), доля совокупных расходов на производство которых за период с января по декабрь 2006 года превысила 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство.

Согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ (в редакции, действующей с 2006 года) суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

В 2006 году учетной политикой предприятия утвержден порядок расчета НДС на материальные затраты по заказам, не облагаемым НДС.

В частности, согласно пункту 1 названного расчета предприятие находит долю реализации по заказам, не облагаемым НДС, в сумме всей реализации без учета НДС.

Таким образом, с 2006 года предприятие самостоятельно установило применение методики, согласно которой пропорция определена исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения) без учета НДС.

Проверкой правильности определения доли (процента) установлено ее занижение за апрель, июнь, ноябрь 2006 года в результате не включения в общую сумму реализации и в сумму реализации по необлагаемым заказам выручки от реализации векселей.

Материалами дела подтверждается, что реализация векселей произведена по договорам купли-продажи ценных бумаг.

Как указывалось при рассмотрении подпункта 2 пункта 1.5 решения инспекции, по настоящему делу векселя использовались в качестве товара по договорам купли-продажи ценных бумаг, поэтому операции по их реализации учитываются в расчете пропорции для определения размера НДС, подлежащего включению в вычеты.

В апелляционной жалобе предприятие, ссылаясь на пункт 2 статьи 155 НК РФ, указало на то, что вышеназванная пропорция должна рассчитываться, не исходя из стоимости реализации векселей, а из разницы между ценой покупки и ценой продажи векселей.

Статьей 155 НК РФ установлены особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 155 НК РФ при уступке денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (не освобождаются от налогообложения в соответствии со статьей 149 НК РФ), или при переходе указанного требования к другому лицу на основании закона налоговая база по операциям реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется в порядке, предусмотренном статьей 154 названного Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 155 НК РФ  налоговая база при уступке новым кредитором, получившим денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или при прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования.

На основании подпункта 12 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация ценных бумаг и инструментов срочных сделок.

Из анализа положений статьи 155 НК РФ усматривается, что налогообложение НДС при уступке права требования следует налогообложению по основной сделке, то есть у лиц, участвующих в сделках по реализации векселей и уступке права требования, обязанность по исчислению НДС не возникает.

Кроме того, по настоящему делу операций по уступке права требования не имеется, следовательно, основания для применения статьи 155 НК РФ отсутствуют.

Не принимается во внимание судом апелляционной инстанции ссылка на письмо Минфина РФ от 15.08.2003 № 04-03-11/65, поскольку предприятие не осуществляет ни брокерскую, ни дилерскую деятельность. В свою очередь, Минфином РФ отмечено, что для целей раздельного учета общехозяйственных расходов по брокерской и дилерской деятельности эти виды деятельности требуется оценить исходя из сопоставимых показателей. Такими показателями могут быть как доходы по каждому виду деятельности (комиссионное вознаграждение для брокерской деятельности и сумма разницы между ценой продажи и ценой покупки ценных бумаг для дилерской деятельности), так и стоимость реализованных ценных бумаг.

Таким образом, для расчета пропорции использование стоимости реализованных ценных бумаг является правомерным.

Поскольку в силу подпункта 12 пункта 2 статьи 149 НК РФ реализация векселей относится к операциям, необлагаемым НДС, поэтому инспекцией при исчислении пропорции эта реализация отнесена к операциям, не подлежащим налогообложению, что изменило пропорцию и соответственно сумму налогового вычета.

Расчет пропорции произведен инспекцией правильно, так как использована методика, установленная предприятием.

Учитывая изложенные обстоятельства, доначисление НДС, соответствующих пеней и налоговых санкций по данному эпизоду произведено правомерно.

За неуплату НДС, доначисленного по проверке, предприятие привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Судом первой инстанции со ссылкой на статьи 112, 114 НК РФ  установлены смягчающие ответственность обстоятельства и признаны недействительными решение инспекции ФНС России по г. Северодвинску от 26.09.2007 № 21-05/10232, требование межрайонной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 125 по состоянию на 27.11.2007 в части налоговых санкций, начисленных по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС по рассмотренным эпизодам в размере, превышающем 30 000 рублей.

В связи с наличием данных обстоятельств необходимо отметить следующее.

Судом апелляционной инстанции по подпункту 2 пункта 1.5 решения инспекции признано необоснованным доначисление НДС за 2005 год в сумме 171 711 рублей, следовательно, штрафные санкции  подлежат перерасчету.

В том случае, если сумма штрафа после перерасчета будет ниже 30 000 рублей, налоговые санкции в размере разницы между 30 000 рублей и соответствующей (правильной) суммой штрафа являются недействительными.

В пунктах 1.6, 1.7 оспариваемого решения инспекцией зафиксированы правонарушения по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование (далее – страховые взносы), выразившиеся в занижении налоговой базы ввиду того, что не учтены денежные компенсации, начисленные в пользу физических лиц за неиспользованный отпуск в части, превышающей 28 календарных дней, не связанные с увольнением работников.

По данным эпизодам начислены ЕСН в сумме 73 224 рублей, пени в сумме 176 рублей, страховые взносы в сумме 79 597 рублей, пени в сумме 2900 рублей.

Объектом обложения страховыми взносами и базой для их начисления согласно пункту 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» являются объект налогообложения и база, облагаемая ЕСН, установленные главой 24 «Единый социальный налог» НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом обложения ЕСН для организаций и индивидуальных предпринимателей, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ облагаемая ЕСН база организаций и индивидуальных предпринимателей, производящих выплаты физическим лицам, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат обложению ЕСН все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных в том числе с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

НК РФ не содержит определения компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, следовательно, в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ этот термин используется в смысле, который придает ему трудовое законодательство.

Трудовой кодекс Российской Федерации выделяет два вида компенсационных выплат.

Исходя из статьи 164 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ), под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.

Второй вид компенсационных выплат определен статьей 129 ТК РФ. На основании этой статьи заработная плата работников состоит из двух основных частей: непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера. При этом компенсации в смысле статьи 129 ТК РФ являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей.

По смыслу абзаца девятого подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат обложению ЕСН компенсации, предусмотренные статьей 164 ТК РФ, как не входящие в систему оплаты труда.

В отличие от них компенсации, определенные статьей 129 ТК РФ, не охватываются указанной нормой Налогового кодекса Российской Федерации и в соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ образуют объект обложения ЕСН. Данные выплаты при определении налоговой базы по налогу на прибыль учитываются в качестве расходов на оплату труда исходя из статьи 255 НК РФ.

В соответствии со статьей 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Согласно пункту 8 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся, в частности, денежные компенсации

Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.07.2008 по делу n А44-386/2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а  »
Читайте также