Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.07.2012 по делу n А56-53609/2011. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

Инспекция указывает в решении, что на дату представления уведомления у него отсутствовал требуемый пакет документом, а также то, что представленная выписка из бухгалтерского баланса без печати налогового органа, которая подтверждает факт принятия документов, а также не представлены поименованные в уведомлении документы.

Кроме того, по мнению инспекции,  уведомление на освобождение могло быть представлено Обществом только по истечении трех месяцев с момента перехода на общий режим налогообложения, то есть с момента приобретения статуса налогоплательщика НДС, который приобретен Обществом, по мнению Инспекции, 01 августа 2007г.

Суд первой инстанции, признавая решение налогового органа в указанной части недействительным, правомерно исходил из следующего.

Как установлено из материалов дела и не оспаривается сторонами, Общество до 02.07.2007 года осуществляло деятельность по розничной торговле товаров, в связи с чем на основании положений главы 26.3 НК РФ находилось на специальном налоговом режиме и уплачивало единый налог на вмененный доход (ЕНВД).

Начиная с июля 2007 года, Общество прекратило розничную торговлю, и стало реализовывать товары оптом, что обусловило прекращение уплаты единого налога и переход на традиционную систему налогообложения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 145 НК РФ (в редакции, действующей в 2007 году) организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога (далее - освобождение), если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.

Пунктом 3 статьи 145 НК РФ определено, что лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, указанные в пункте 6 настоящей статьи, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета. Указанные уведомление и документы представляются не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение.

Также пунктом 6 статьи 145 НК РФ установлено, что документами, подтверждающими в соответствии с пунктами 3 и 4 настоящей статьи право на освобождение (продление срока освобождения), являются: выписка из бухгалтерского баланса (представляют организации); выписка из книги продаж; выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели); копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

Для организаций и индивидуальных предпринимателей, перешедших с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения, документом, подтверждающим право на освобождение, является выписка из книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения.

Для индивидуальных предпринимателей, перешедших на общий режим налогообложения с системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единого сельскохозяйственного налога), документом, подтверждающим право на освобождение, является выписка из книги учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог).

Из приведенной выше нормы следует, что право на освобождение могут заявить не только лица, являющиеся налогоплательщиками НДС на дату подачи уведомления, установленного статьей 145 НК РФ, но и иные лица, в том числе находящиеся на специальных режимах налогообложения, в том числе и упрощенной системе налогообложения, но у которых совокупная выручка за три предшествующих месяца не превысила двух миллионов рублей без учета НДС.

При этом, уведомление может быть представлено заблаговременно, то есть до начала периода, в котором фактически используется право на освобождение, поскольку статьей 145 НК РФ установлен лишь конечный срок представления уведомления - не позднее 20-го числа месяца, в котором лицо уже использует соответствующее освобождение, при этом начального срока представления такого уведомления законом не предписано.

В целях реализации установленного статьей 145 НК РФ права на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС, заявителем 11.04.2007г. было представлено в МИФНС России №11 по Санкт-Петербургу Уведомление от 10.04.2007г. «Об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость».

В уведомлении был заявлен начальный срок использования права на освобождение, а именно - с 01 апреля 2007г. В приложении к уведомлению были представлены: выписка из бухгалтерского баланса за январь, февраль и март 2007 года; выписка из книги продаж; журнал полученных и выставленных счетов-фактур (документы, подтверждающие получение выручки только от деятельности облагаемой ЕНВД).

Таким образом заявителем были представлены все требуемые пунктом 6 статьи 145 НК РФ документы, подтверждающие право на освобождение. Данные обстоятельства нашли отражение и в оспариваемом решении налогового органа на стр.2.

При таких обстоятельствах, заявитель правомерно не исчислял и не уплачивал в бюджет налог на добавленную стоимость, в том числе и за август 2007 года в сумме 208 774 рублей с реализации товара на сумму 1 159 857 руб.

Довод налогового органа об отсутствии доказательств факта представления заявителем необходимых документов, опровергается материалами дела.

 На уведомлении от 10.04.2007, в котором прямо указаны все представленные вместе с уведомлением документы имеется печать инспекции с датой приема - 11 апреля 2007 года, что подтверждает исполнение заявителем требования ст. 145 Налогового кодекса РФ о представлении уведомления и требуемых документов до 20 числа месяца, в котором налогоплательщик использует право на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС.

Необоснованны также доводы ответчика об отсутствии у заявителя права выставлять счета-фактуры 01.07.2007 в связи с тем, что заявитель не являлся плательщиком НДС до 02.08.2007.

В соответствии со ст. 146 Налогового кодекса РФ лицо признается плательщиком НДС в целях главы 21 Налогового кодекса РФ  в связи с совершением им операций, признаваемых объектом обложения НДС по правилам главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, а не в результате направления, либо не направления лицом, осуществляющим такие операции, информационного письма в налоговый орган об окончании реализации товара в розницу, то есть в связи с окончанием осуществления деятельности облагаемой в соответствии со специальным налоговым режимом.

Заявление о прекращении реализации товаров в розницу заявителем, в соответствии с п. 3 ст. 246.28 Налогового кодекса РФ, было представлено в инспекцию 10.07.2007.

Однако представление указанного заявления не свидетельствует о том, что именно с этой даты лицо становится плательщиком НДС, поскольку система налогообложения в виде ЕНВД применяется наряду с общей системой налогообложения, что следует из п. 1 ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, заявитель мог признаваться плательщиком НДС в том значении, в котором это понятие используется в главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации, вне зависимости от того, что он уплачивал ЕНВД от реализации товаров в розницу. Заявитель мог располагать и фактически располагал документами, установленными п. 6 ст. 145 Налогового кодекса РФ вне зависимости от того, что уплачивал единый налог в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Отклоняется апелляционным судом вывод налогового органа о невозможности направления заявителем вышеуказанного уведомления, в связи с нахождением заявителя на специальном режиме налогообложения.

Поскольку глава 21 НК РФ содержит такие понятия как организации, лица и налогоплательщики, налоговые агенты, и при этом  в силу статьи 145 НК РФ уведомление направляют организации (лица), намеривающиеся использовать право на освобождение, а не налогоплательщики, определяемые по правилам статьи 146 НК Российской Федерации, то вне зависимости от того, что заявитель уплачивал единый налог (ЕНВД) право на использование освобождения от исполнения обязанностей плательщика налога на добавленную стоимость он был вправе заявить.

Аналогичные выводы содержаться и в Письме Министерства Финансов РФ от 26.03.2007г. N 03-07-11/71, согласно которому при определении размера выручки в целях статьи 145 НК РФ в нее не включается сумма выручки, полученная от реализации товаров (работ, услуг) в части деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход в соответствии с гл. 26.3 НК РФ. Таким образом, Минфин РФ подтвердил право организаций, находящихся на специальном налоговом режиме использовать право на освобождение, установленное статьей 145 НК РФ.

Таким образом, поскольку заявителем 11.04.2007 года было представлено в МИФНС № 11 по Санкт-Петербургу уведомление и документы, подтверждающие право на освобождение от уплаты НДС с 01.04.2007 года, то начисление Инспекцией налога на добавленную стоимость за август 2007 года в сумме 208 774 рублей является неправомерным.

По эпизоду привлечения заявителя к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС с суммы полученного и возвращенного задатка.

В пункте 1.2 оспариваемого решения указано, что задаток, полученный заявителем от ООО «Логистик», в рамках обеспечения договора поставки № 1-У-Л от 02.07.2007г. и в последствии возвращенный покупателю, подлежал включению в налоговую базу по НДС на дату его получения в связи с тем, что задаток по своей правовой природе выполняет платежную функцию (предварительная оплата товара). На основании указанного вывода заявитель был привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 442 110 рублей от не исчисленного налога (НДС) с задатка в размере 2 210 552 рублей за 3 квартал 2008 года.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признаются реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

В силу пункта 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:

-           день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

-           день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Следовательно, налогоплательщик обязан определить налоговую базу по НДС и исчислить налог, в том числе в случае получения предварительной оплаты.

Как установлено из материалов дела, заявитель на основании договора поставки №1-У-Л от 02.07.2007г. и дополнительного соглашения к нему от 02.07.2007 года в июле и в августе 2007 году получил от покупателя - ООО «Логистик» сумму задатка в размере 14 491 400 рублей в качестве обеспечения исполнения обязательств по договору поставки. При этом вся сумма задатка была возвращена Обществом покупателю - ООО «Логистик» по мере исполнения последним обязательств по договору поставки в течение последующих двух лет, а именно в 2008 и 2009 годах. Возврат заявителем задатка Обществу «Логистик» осуществлен платежными поручениями на сумму 11989189,08, а также актом зачета взаимных требований №4 от 30.11.2008г. на сумму 2 502 210,92 рубля. Данное обстоятельство налоговым органом не оспаривается и материалами выездной проверки подтверждается факт возврата задатка в размере 14 491 400 рублей, что отражено на странице 8 оспариваемого решения инспекции.

В силу прямого указания пункта 1 статьи 329 Гражданского кодекса РФ исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием имущества должника, поручительством, банковской гарантией, задатком и другими способами, предусмотренными законом или договором.

При этом, в соответствии с пунктом 1 статьи 380 ГК РФ задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне, в доказательство заключения договора и в обеспечение его исполнения.

Из приведенных выше норм ГК РФ следует, что функцией задатка в гражданско-правовых отношениях является исключительно обеспечение исполнения обязательств, но никак не платежная функция.

Более того, из пункта 3 статьи 380 ГК РФ однозначно следует, что задаток может быть расценен в качестве аванса (предварительной оплаты) только в случае наличия сомнений в том, что причитающийся со стороны по договору платеж, является задатком (например, вследствие несоблюдения письменной формы соглашения о задатке).

Наличие между ООО «Уют» и ООО «Логистик» письменного соглашения от 02.07.2007г. о задатке, а также фактический возврат заявителем полученного задатка покупателю, не может свидетельствовать о каких-либо сомнениях в функции (назначении) полученных от ООО «Логистик» денежных средств в виде задатка.

Заявитель представил оборотно-сальдовые ведомости по счету 62 в отношении  контрагента ООО «Логистик» за период 2007 и 2008 год, из которых следует, что оплату за поставляемый заявителем товар ООО «Логистик» совершало отдельно от обязательств по внесению задатка.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что полученный заявителем задаток в течение всего периода его нахождения у заявителя платежной функции не выполнял и, более того, был возвращен покупателю, в связи, с чем нет оснований считать полученный задаток как предварительный платеж и соответственно включать его в налогооблагаемую базу по НДС.

Вышеуказанный вывод подтверждается многочисленной судебной практикой (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.01.2006г. №09АП-14464/05-АК, Постановления ФАС Московского округа от 23.05.2006г. №КА-А40/4283-06 по делу №А40-50000/05-129-414, ФАС Уральского округа от 01.12.2005г. №Ф09-5394/05-С2).

Кроме того, по результатам налоговой проверки как таковой недоимки по НДС в сумме 2210552 рублей, в связи с не исчислением налога с сумм задатка, Инспекцией к уплате не предложено, однако, заявитель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20% от суммы НДС равной 2 210 552 рублей.

Каким образом Инспекцией