Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.04.2012 по делу n А56-48850/2011. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

налогоплательщиком порядка, изложенного выше, фактическая цена реализации или иного выбытия ценных бумаг, находящаяся в соответствующем интервале цен, принимается для целей налогообложения в качестве рыночной цены.

В случае реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, по цене ниже минимальной цены сделок на организованном рынке ценных бумаг при определении финансового результата принимается минимальная цена сделки на организованном рынке ценных бумаг.

Организованный рынок ценных бумаг - это сфера обращения ценных бумаг на торгах фондовых бирж или иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг.

Поскольку на организованном рынке ценных бумаг формируется рыночная цена, налогоплательщик, осуществивший продажу ценных бумаг вне названного рынка, учитывает для целей налогообложения в качестве рыночной цены фактическую цену их реализации, если на дату совершения им сделок фактическая цена продажи ценных бумаг оказалась не ниже минимальной цены сделок с такими же ценными бумагами, зарегистрированными организаторами торгов на ту же дату независимо от количества биржевых сделок.

Налогоплательщик соотносит фактическую цену реализации ценных бумаг с интервалом цен по данным организаторов торгов на рынке ценных бумаг на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения налогоплательщиком соответствующей сделки вне организованного рынка ценных бумаг, лишь в случае отсутствия у организаторов торгов информации о сделках с ценными бумагами этой же категории на день продажи налогоплательщиком ценных бумаг на внебиржевом рынке.

Биржа, в данном случае ЗАО «Фондовая биржа ММВБ», раскрывает информацию как о минимальной, так и о максимальной ценах сделок независимо от количества сделок. Для целей применения статьи 280 НК РФ этой информации достаточно для того, чтобы сделать вывод о наличии или отсутствии отклонений фактической цены реализации ценных бумаг на внебиржевом рынке от их рыночной цены; цены определяются путем сравнения фактической цены реализации ценных бумаг с соответствующими показателями как по нескольким биржевым сделкам, так и по одной биржевой сделке.

Указанные показатели являются информацией об интервале цен у организаторов торговли на рынке ценных бумаг, о которой упоминается в пункте 5 статьи 280 НК РФ.

В целях обложения налогом на прибыль суд первой инстанции сравнил фактические цены продажи еврооблигаций по сделкам Банка с ценами по данным организатора торговли на рынке ценных бумаг (ЗАО «Фондовая биржа ММВБ»). Согласно данным ММВБ ближайшие торги на организованном рынке ценных бумаг, по которым должен быть рассчитан интервал цен по облигациям внешнего облигационного займа с окончательной датой погашения в 2030 г. состоялись 31.10.2008 (зарегистрировано 2 сделки, минимальной и максимальной ценах сделки в процентах от номинала (101,9500 процента).

Таким образом, Банку при определении финансового результата по вышеуказанной сделке следовало отнести рассматриваемые ценные бумаги к категории обращающихся на организованном рынке и применить минимальную цену сделок на организованном рынке ценных бумаг на дату реализации, тогда как Банк, в нарушение пункта 5 статьи 280 НК РФ, принял фактическую цену реализации, которая оказалась ниже минимальной цены сделок, зарегистрированных на организованном рынке ценных бумаг.

Поэтому, суд первой инстанции правомерно сделал вывод о том, что банк при определении финансового результата должен был руководствоваться минимальной ценой, определенной в интервале по данным ММВБ, тогда как, в нарушение пункта 5 статьи 280 НК РФ, он применял фактические цены реализации, ниже установленной организатором рынка, в результате чего допустил занижение налоговой базы и недоимку по налогу.

Вывод налогового органа о занижении Банком налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 г. в сумме 4 538 579,09 руб. и неуплате налога на прибыль за 2008 год в размере 1 089 259 руб. является правомерным.

При таких обстоятельствах решение Инспекции в части начисления налога на прибыль в сумме 1 089 259 руб. следует признать соответствующим положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

Апелляционный суд заслушав представителей сторон, изучив материалы дела, оценив доводы жалобы Инспекции в части неправомерного удовлетворения требования о признании незаконными эпизодов, изложенных в пунктах 1.1; 1.2; 1.3; 1.4; 1.6.1; 1.6.3, не находит правовых оснований для ее удовлетворения, исходя из следующего.

Налоговый орган в ходе проведения проверки пришел к выводу о занижения Банком налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 г. в размере 16 071 468 руб. 32 коп. в результате нарушения пункта 1 статьи 266 НК РФ, выразившегося во включении в состав расходов налогоплательщика суммы созданного резерва под неуплаченные пени (п. 1.1 решения; п. 2.1.1 акта) и предложил заявителю уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 3 214 294 руб., штраф в сумме 52 188 руб., пени в сумме 3 299 руб. по данному эпизоду.

Контролирующим органом в ходе проверки установлено следующее.

26.04.2007 между Банком и ООО «Гран-При» был заключен кредитный договор № 2708-07, в соответствии с которым Банк предоставил ООО «Гран-При» кредит в виде кредитной линии в пределах лимита выдачи в размере 220 000 000 руб. на срок до 26.04.2009 с уплатой процентов за пользование кредитом в размере 13,5 % годовых.

По условиям договора от 26.04.2007 № 2708-07 с ООО «Гран-При» Банк (Кредитор) предоставляет Заемщику (ООО «Гран-При») на условиях, оговоренных в договоре, кредит в виде кредитной линии в пределах лимита выдачи в размере                  80 000 000 руб.

Пунктом 6.5 договора от 26.04.2007 № 2708-07 установлено, что при неуплате Заемщиком в обусловленные договором сроки любой из сумм, причитающихся Кредитору, последний имеет право с даты, следующей за днем, в который должен был быть осуществлен соответствующий платеж, по дату погашения соответствующей задолженности включительно на сумму всей непогашенной задолженности, срок погашения которой наступил, начислять пени в размере 0,5 процента за каждый день, пока соответствующая задолженность остается непогашенной. Пени подлежат уплате в дату окончания периода, за который они начислены.

Согласно пункта 10.1 статьи 10 «Обеспечение кредитной линии» договора от 26.04.2007 № 2708-07 Заемщик гарантирует возврат задолженности по договору своим уставным и другими фондами, всем своим имуществом, на которые может быть обращено взыскание задолженности в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

В обеспечение исполнения обязательств по кредитному договору Банк заключил договор поручительства № 2708-07/1 от 26.04.2007 с Шабловским И.В.; договор поручительства № 2708-07/2 от 26.04.2007 с ООО «Макромир»; договор об ипотеке № 503715 от 13.11.2007 с ООО «Макромир». Денежные средства в размере 220 000 000 руб. были предоставлены ООО «Гран-При», что подтверждается выпиской по ссудному счету № 45207810000070000504 за период с 26.04.2007 по 22.12.2008, а также выпиской по счету № 40702810900000013116 за период с 12.04.2007 по 22.12.2008.

ООО «Гран-При» прекратил исполнять свои обязательства по кредитному договору № 2708-07 с 30.10.2008.

Банк обратился в единый третейский суд ассоциации банков Северо-Запада, союза промышленников и предпринимателей (работодателей) Санкт-Петербурга и Санкт-Петербургского союза строительных компаний «СОЮЗПЕТРОСТРОИ» (далее-Единый третейский суд) о взыскании в пользу Банка задолженности с ООО «Гран-При», ООО «Макромир», Шабловского И. В. по кредитному договору № 2708-07 от 26.04.2007.

04.03.2009 Единый третейский суд вынес решение по делу № 85/08 о взыскании в пользу Банка задолженности по пеням в размере 999 215,93 руб.

21.09.2007 между Банком и ЗАО «Индастриал Пойнт» был заключен кредитный договор № 3015-07, в соответствии с которым, Банк обязался предоставить ЗАО «Индастриал Пойнт» кредит в виде кредитной линии в пределах лимита выдачи в размере 80 000 000 рублей для предоплаты и оплаты поставок оборудования по договору поставки № 15/08-07 от 29.08.2007. Срок возврата кредита 17.06.2008.

По условиям договора от 21.09.2007 №3015-07 с ЗАО «Индастриал пойнт» Банк (Кредитор) предоставляет Заемщику (ЗАО «Индастриал пойнт») на условиях, оговоренных в договоре, кредит в виде кредитной линии в пределах лимита максимальной выдачи в размере 220 000 000 руб. для пополнения оборотных средств.

В соответствии со статьей 5 кредитного договора ЗАО «Индастриал Пойнт» обязалось уплачивать проценты в размере 16 % годовых за пользование кредитом ежемесячно не позднее последнего рабочего дня текущего месяца, а в последнем месяце пользования кредитом - не позднее дня погашения кредита.

Пунктом 6.3 договора от 21.09.2007 № 3015-07 установлено, что при неуплате Заемщиком в обусловленные договором сроки любой из сумм, причитающихся Кредитору, последний имеет право с даты, следующей за днем, в который должен был быть осуществлен соответствующий платеж, по дату погашения соответствующей задолженности включительно на сумму всей непогашенной задолженности, срок погашения которой наступил, начислять пени в размере 0,1 процента за каждый день, пока соответствующая задолженность остается непогашенной. Пени подлежат уплате на дату окончания периода, за который они начислены.

В обеспечение исполнения обязательств по кредитному договору Банк заключил договор о залоге прав № 3015-07/1 от 21.09.2007 по договору поставки                 № 41/2007 от 05.03.2007 с ООО «Газкомплектимпекс»; договор поручительства с Зозулиным Александром Михайловичем; договор поручительства с Зубковым Владиславом Михайловичем. Денежные средства были предоставлены ЗАО «Индастриал Пойнт», что подтверждается выпиской по счету                                            № 40702810700000013002 за период с 21.09.2007 по 01.09.2008, а также выпиской по ссудному счету № 45206810300070000849 за период с 01.09.2007 по 15.08.2008.

При наступлении срока возврата денежных средств 17.06.2008 ЗАО «Индастриал Пойнт» свои обязательства не выполнило и не возвратило сумму кредита.

Банк обратился в Выборгский районный суд с иском к ЗАО «Индастриал Пойнт» о взыскании задолженности по кредитному договору № 3015-07 от 21.09.2007.

Выборгский районный суд г. Санкт-Петербурга по делу № 2-662/09 от 29.09.2009 вынес решение о взыскании задолженности по пеням в сумме                                 15 072 252,39 руб.

Банком был досоздан резерв по сомнительным долгам по неуплаченным пеням в размере 16 071 468,32 руб., в том числе: ЗАО «Индастриал пойнт» по кредитному договору № 3015-07 от 21.09.2007 на сумму 15 072 252,39 руб.; ООО «Гран-При» по кредитному договору № 2708-07 от 26.04.2007 в сумме 999 215,93 руб.

Инспекция указывает, что за 2009 год Банком неправомерно сформирован резерв по сомнительным долгам по задолженности в виде пени в сумме                        16 071 468,32 руб., подлежащей уплате заемщиками по кредитным договорам на основании решений судов, в результате чего не уплачен налог в сумме 3 124 294 руб.

Сомнительным долгом можно признать дебиторскую задолженность, если она одновременно удовлетворяет следующим критериям: задолженность возникла в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), в том числе и по штрафным санкциям за нарушение условий договора (Письма Минфина России от 29.09.2011 № 03-03-06/2/150 (п. 2), от 23.09.2010 № 03-03-06/1/612, от 19.03.2010 № 03-03-06/2/52); задолженность не погашена в сроки, установленные договором; задолженность не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

При соблюдении этих условий долг является сомнительным. Причем не имеет значения, принимал ли налогоплательщик какие-то меры по его взысканию или нет. Задолженность продолжает считаться сомнительной и в случае взыскания ее в судебном порядке в возбуждения в отношении нее исполнительного производства (Письмо Минфина России от 18.03.2011 № 03-03-06/1/148).

Способы обеспечения обязательств в виде залога, поручительства и банковской гарантии предусмотрены главой 23 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ). Применительно к обеспечению обязательств клиента-заемщика по уплате процентов указанной главой предусмотрено следующее.

В соответствии со статьей 337 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором, залог обеспечивает требование в том объеме, который оно имеет к моменту удовлетворения, в частности проценты, неустойку, возмещение убытков, причиненных просрочкой исполнения, а также возмещение необходимых расходов залогодержателя на содержание заложенной вещи и расходов по взысканию.

В соответствии с пунктом 2 статьи 363 ГК РФ поручитель отвечает перед кредитором в том же объеме, как и должник, включая уплату процентов, возмещение судебных издержек по взысканию долга и других убытков кредитора, вызванных неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства должником, если иное не предусмотрено договором поручительства.

Таким образом, залог и поручительство обеспечивают исполнение обязательства по уплате процентов, если иное не предусмотрено договором.

Вопросы формирования банками - налогоплательщиками резервов, имеющих значение для определения их налоговых обязательств по уплате налога на прибыль урегулированы в статье 266 НК РФ, а также в статье 292 НК РФ. Содержание пунктов 2 и 3 статьи 292 НК РФ о списании с балансов банков безнадежной задолженности указывает на системную связь этих статей. Из абзаца второго пункта 1 статьи 266 НК РФ следует, что в тех случаях, когда задолженность отвечает как критериям статьи 266, так и критериям статьи 292 НК РФ, резерв должен формироваться только в соответствии с положениями статьи 292 НК РФ.

В соответствии со статьей 266 НК РФ для налогоплательщиков-банков не признается сомнительной задолженность, по которой в соответствии со статьей 292 НК РФ предусмотрено создание резерва на возможные потери по ссудам. Банки вправе формировать резервы по сомнительным долгам в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по долговым обязательствам, а также в отношении иной задолженности, за исключением ссудной и приравненной к ней задолженности.

Доводы налогового органа о том, что пени (неустойка, проценты) по кредиту относятся к ссудной и приравненной к ней задолженности и, соответственно, не могут быть включены в резерв по сомнительным долгам, правомерно отклонены судом первой инстанции.

Согласно пункта 1.8 Положения Центрального банка Российской Федерации от 26.03.2004 № 254-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности» резерв формируется в пределах суммы основного долга (балансовой стоимости ссуды). В сумму основного долга не включаются обусловленные законом, обычаями делового оборота или договором платежи в виде процентов за пользование ссудой, комиссионные, неустойки, а также