Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.02.2006 по делу n А56-28306/2004. Отменить решение полностью и принять новый с/а

ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 50-52

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Санкт-Петербург

26 февраля 2006 года

Дело №А56-28306/2004

Резолютивная часть постановления объявлена  20 февраля 2006 года

Постановление изготовлено в полном объеме  26 февраля 2006 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего  Масенковой И.В.

судей  Зайцевой Е.К., Петренко Т.И.

при ведении протокола судебного заседания:  Тихомировой Н.М.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ЗАО «Ленсоветовское» (регистрационный номер 13АП-9099/2005) на решение арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 08 августа 2005 года по делу № А56-28306/2004 (судья Г.Е.Бурматова),

по заявлению: ЗАО «Ленсоветовское»

к  Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы России № 2 по Санкт-Петербургу о признании частично недействительным решения

при участии:   от заявителя: пр. Можаевой Н.С. – дов. № 1от 20.01.2006 г., пр. Пидрушняк М.М. – дов. от 10.08.2005 г. от ответчика: нач. юротдела Пыжьяновой И.С. - дов. № 15-25/22935 от 29.12.2005 г.

Установил:

ЗАО «Ленсоветовское» (далее – заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным Решения Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы № 2 по Санкт-Петербургу (далее – МИФНС № 2, ответчик, Инспекция, налоговый орган) от 24.06.2004 г. № 408047 о привлечении к налоговой ответственности.

При рассмотрении дела заявитель в порядке статьи 49 АПК РФ уточнял основания заявленных требований (л.д. 64-65 тома I, л.д. 3-9 тома IV). Фактически Обществом обжаловалось Решение налогового органа в части доначисления к уплате налога на прибыль и пеней по эпизоду отнесения на расходы балансовой стоимости земельных участков при их продаже, а также в части начисления пеней по налогу на доходы физических лиц. Доначисления по НДС и ЕСН заявителем не оспаривались.

Решением суда первой инстанции от 08.08.2005 г. заявление Общества удовлетворено частично: Решение МИФНС № 2 от 24.06.2004 г. № 408047 признано недействительным в части начисления пеней в сумме 1971183 руб. по налогу на доходы физических лиц. В остальной части в удовлетворении заявления отказано.

В апелляционной жалобе ЗАО «Ленсоветовское» просит отменить решение суда по эпизоду доначисления налога на прибыль и пеней и принять новый судебный  акт, которым признать недействительным Решение налогового органа по данному эпизоду.

По мнению подателя жалобы, судом не учтено, что:

- Общество уменьшило доходы от продажи земельных участков не на нормативную стоимость, а на балансовую стоимость земельных участков;

- законодательство о налогах и сборах не содержит указания о порядке определения цены приобретения имущества, полученного безвозмездно;

- реализованные Обществом земельные участки были оценены КЗР и З СПб;

- Общество было вправе уменьшить облагаемую налогом на прибыль базу на балансовую стоимость безвозмездно полученного имущества при его реализации;

- при продаже земельных участков в 2003 г. стоимость мелиоративных систем с учетом начисленной амортизации была ошибочно отнесена на убыток и расходы, связанные с выбытием мелиоративных систем не были учтены при формировании бухгалтерской и налоговой отчетности;

- расходы, связанные с выбытием мелиоративных систем, отражены Обществом в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 г. и повлекли уменьшение налогооблагаемой базы по данному налогу;

- фактически по итогам финансового года – 2003 г. – Общество имеет убыток в сумме 5690776 руб.;

- в отношении отнесения на расходы стоимости мелиоративных систем при продаже земельных участков в 2002 г. налоговый орган подтвердил правильность действий налогоплательщика, однако применительно к 2003 г., не принимая во внимание данные расходы, противоречит своей позиции по 2002 г.;

- в состав расходов при продаже земельных участков должна быть включена цена их приобретения;

- при вынесении Решения по результатам проверки Инспекция исходила из безвозмездности приобретения ЗАО «Ленсоветовское» земельных участков в процессе реорганизации совхоза, однако фактически земельные участки в собственность совхозу не передавались, акты приема-передачи не подписывались;

- на момент вынесения налоговым органом Решения судебные акты о признании собственности на земельные участки были отменены Федеральным Арбитражным судом Северо-Западного округа;

- ответчиком не представлено доказательств того, что земельные участки передавались Обществу безвозмездно.

В отзыве на апелляционную жалобу Инспекция просит оставить без изменения решение суда первой инстанции, полагая, что по спорному эпизоду отсутствуют основания для удовлетворения требований заявителя.

По мнению налогового органа:

- Общество в нарушение статей 252 и 268 НК РФ неправомерно списало в расходы, связанные с производством и реализацией, нормативную цену земельных участков в размере 20224409 руб., которая не является ценой приобретения, т.к. участки получены в собственность безвозмездно;

- фактически спор по данному эпизоду касается правомерности действий заявителя по уменьшению доходов от реализации земельных участков;

- с учетом положений пунктов 1 и 2 статьи 256 пунктов 1 и 2  статьи 257, пункта 1 статьи 268 НК РФ Общество было вправе уменьшить доходы от реализации земельных участков на цену их приобретения, однако, принимая во внимание, что реализованные земельные участки приобретены безвозмездно (статьи 423 и 424 ГК РФ), нормативная цена земли не может быть признана ценой, по которой налогоплательщик приобрел земельные участки;

- из представленных в материалы дела документов не следует, что у Инспекции были основания для принятия незаявленного убытка от реализации систем мелиорации;

- ссылки заявителя на определенную мировым соглашением с КУГИ цену приобретения земельных участков, сложившуюся после проведения проверки правильности исчисления налогоплательщиком налога на прибыль за 2002 и 2003 годы, неправомерны;

- непреложным фактом является то, что земельные участки были получены Обществом безвозмездно, последующие расчеты с кем бы то ни было, и тем более через год после окончания проверки, не относятся к данному делу;

- суд имел право исследовать исключительно законность и обоснованность ненормативного акта налогового органа на дату его вынесения, обстоятельства, возникшие вне охвата периода выездной налоговой проверки, а именно после периода проверки, а тем более после вынесения Решения, не могут исследоваться судом и приниматься как надлежащие доказательства по делу;

- период обревизован, выводы налоговым органом сделаны, составлен акт и принято Решение, в разногласиях по акту вопрос с мелиорацией не поднимался, действия налогоплательщика незаконны, т.к. представленные в ходе рассмотрения дела документы не представлялись при проведении выездной налоговой проверки.

В судебных заседаниях представители сторон поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее.

Представитель Инспекции не возражал против проверки обжалуемого заявителем решения суда в пределах доводов апелляционной жалобы.

Исследовав материалы дела, заслушав объяснения представителей сторон, суд установил, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, МИФНС № 2 проведена выездная налоговая проверка ЗАО «Ленсоветовское», по результатам которой составлен акт № 12-06/47 от 27.05.2004 г. (л.д. 14-24 тома I) и принято Решение № 408047 от 24.06.2004 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (л.д. 8-11 тома I).

Указанным Решением Обществу (по эпизоду, в части которого обжалуется решение суда первой инстанции)  доначислен к уплате в бюджет налог на прибыль в сумме 4250611 руб. (в том числе, зачисляемый в федеральный бюджет – 1082529 руб., зачисляемый в бюджет субъекта РФ – 3168082 руб.), начислены пени за несвоевременную уплату налога в сумме – 196958 руб., а также наложен штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 20 % от неуплаченной суммы налога.

Основанием для вывода налогового органа о занижении налоговой базы по налогу на прибыль за 2002-2003 г.г. послужило неправомерное, по мнению налогового органа, отнесение Обществом в состав расходов, связанных с производством и реализацией нормативной цены земельных участков:

- в 2002 г. в сумме 1658059 руб.;

- в 2003 г. в сумме 18566350 руб.

Обществу вменено нарушение требований статей 253 и 268 НК РФ, поскольку земельные участки, реализованные Обществом в 2002-2003 г.г., были получены Обществом в процессе приватизации безвозмездно и не имели цены приобретения, нормативная же цена земельных участков в размере 20224409 руб. не является ценой их приобретения.

Не согласившись с принятым по результатам выездной налоговой проверки Решением, заявитель в порядке статей 137 и 138 НК РФ обжаловал его в суд.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований заявителя по эпизоду занижения налоговой базу по налогу на прибыль в связи с отнесением на расходы стоимости земельных участков, реализованных по договорам купли-продажи, исходил из того, что действия Общества неправомерны, поскольку доходы от реализации земельных участков могли быть уменьшены на цену их приобретения, в то время как нормативная цена земли не может быть признана ценой, по которой налогоплательщик приобрел земельные участки. Доводы заявителя о том, что при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль следует учитывать расходы, связанные с выбытием систем мелиорации, а также цену приобретения земельных участков, определенную мировыми соглашениями с КУГИ, не приняты во внимание судом первой инстанции, поскольку эти обстоятельства могут быть учтены при определении степени вины  Общества при оценке правомерности привлечения к налоговой ответственности за неуплату налога по положениям статей 3, 108, 109 НК РФ. С учетом оснований заявленных Обществом требований по данному эпизоду суд сделал вывод о законности Решения налогового органа в данной части.

Апелляционный суд считает решение суда первой инстанции в обжалуемой заявителем части не соответствующим фактическим обстоятельствам дела. Кроме того, выводы суда по спорному эпизоду основаны на недоказанных ответчиком обстоятельствах, которые суд посчитал установленными.

В решении суда указано, что из представленных Обществом документов не следует, что у налогового  органа были основания для принятия незаявленного убытка от реализации систем мелиорации.

Объекты мелиорации, фактически находившиеся на проданных земельных участках, до момента их отчуждения при продаже земельных участков числились на балансе ЗАО «Ленсоветовское», были построены за счет собственных средств заявителя.

При продаже 4 земельных участков в 2002 году стоимость мелиоративных систем с учетом начисленной амортизации была отнесена Обществом на расходы по реализации земельных участков (счет 91). При проверке Инспекция признала правомерным отнесение Обществом стоимости мелиоративных систем в расходы и их учет при расчете налога на прибыль. По 2002 году спор по налогу на прибыль отсутствует.

При продаже земельных участков в 2003 году стоимость мелиоративных систем с учетом начисленной амортизации ошибочно была отнесена Обществом на убыток предприятия за 2003 год (счет 99), а не на расходы. Как пояснили в судебном заседании суда апелляционной инстанции представители заявителя, такие действия были вызваны наличием убытка по итогам налогового периода, т.е. фактически на исчисление налоговой базы в момент составления налоговой отчетности по итогам года это обстоятельство не влияло. Налоговый орган в ходе проверки не выявил различий в бухгалтерском и налоговом учете стоимости мелиоративных систем при их выбытии применительно к двум налоговым периодам – 2002 год и 2003 год. Впоследствии Общество представило в Инспекцию уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2003 год, отразив в ней в составе расходов стоимость мелиоративных систем, списанных с баланса при выбытии в связи с отчуждением земельных участков.

При рассмотрении настоящего дела, ответчик указал на то, что данные уточненной налоговой декларации не должны учитываться при решении вопроса о правомерности принятого по результатам выездной налоговой проверки решения, поскольку эти обстоятельства возникли значительно позже, в возражениях Общество на них не ссылалось. По мнению Инспекции в настоящее время дополнительные доводы Общества, как в части выбытия систем мелиорации, так и в отношении фактически понесенных затрат на выкуп земельных участков могут быть учтены только в случае проведения повторной выездной налоговой проверки вышестоящим налоговым органом в порядке, установленном статьей 87 НК РФ.

Вместе с тем, указанная позиция свидетельствует лишь о формальном подходе ответчика к оценке фактических обстоятельств, не выявленных в ходе проведения проверки, что не соответствует принципу обязательности исследования спорного публично-правового отношения по существу, т.е. путем установления действительного содержания прав и обязанностей  налогоплательщика.

Дополнительно представленные заявителем в ходе рассмотрения дела документы имеют существенное значение для оценки законности и обоснованности Решения Инспекции по данному эпизоду, т.к. вопрос о наличии у Общества недоимки по налогу на прибыль, а также наличии оснований для начисления пени должен рассматриваться с учетом всех обстоятельств, влияющих на исчисление налоговой базы за соответствующий налоговый период. В противном случае доначисление к уплате налога (и пеней) возлагается на заявителя при объективном отсутствии у него налоговой обязанности в соответствии с положениями  главы 25 НК РФ лишь на основании принятого налоговым органом решения, что недопустимо с учетом принципов налогообложения, сформулированных в статье 57 Конституции Российской Федерации, статьях  3, 19, 23, 38, 44, 52, 54 НК РФ.

В соответствии с Федеральным законом РФ от 02.01.2000 г. № 28-ФЗ «О государственном земельном кадастре» земельный участок это часть поверхности земли (в том числе поверхностный почвенный слой), границы которой описаны и удостоверены в установленном порядке уполномоченным государственным органом, а так же все, что находится над и под поверхностью земельного участка.

Мелиоративные системы неразрывно связаны с земельным участком и следуют судьбе главной вещи (статья 135 ГК РФ), поэтому при продаже земельных участков автоматически имело место выбытие мелиоративных систем.

При формировании бухгалтерской