Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.06.2009 по делу n А26-2073/2008. Изменить решение

радиотелефонной связи, предоставляемых Оператором на основании договоров на обслуживание с клиентами и перечислять принятые денежные средства на расчетный счет Оператора. В свою очередь оператор уплачивает Дилеру вознаграждение в размере 1 %, включая НДС, от суммы денежных средств, перечисленных Дилером Оператору. Все расходы, понесенные Дилером в связи с приемом платежей, покрываются вознаграждением, указанным в данном пункте (пункт 4.1 договора).

        На основании агентского договора № R-55 АД от 03.08.2004 ОАО «МегаФон» (Оператор) предоставляет предпринимателю Балтрукову  Р.Г. (Дилер) право на выполнение от имени и за счет Оператора юридические и иные действия, за совершение которых оператор ежемесячно выплачивает Дилеру вознаграждение в размере 200 долларов США, при этом, расходы, произведенные Дилером в связи с осуществлением деятельности по настоящему Договору, покрываются вознаграждением Дилера.

        Проанализировав указанные договоры, суд первой инстанции пришел к выводу, что заключенные договоры, в соответствии с которыми  предприниматель оказывал услуги не покупателям, а комитентам – операторам сотовой связи, по своей правовой природе являются договорами комиссии, в связи с чем, предприниматель должен был исчислять и уплачивать налоги в соответствии с общей системой налогообложения.

В соответствии с п. 1 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Кодексом, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Розничная торговля является одним из видов деятельности, в отношении которой в проверяемый период подлежала применению система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Согласно ст. 346.27 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период) для целей применения единого налога на вмененный доход розничная торговля определена как торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.

Из имеющихся в материалах дела договоров видно, что предприниматель оказывал услуги по приему платежей за услуги сотовой связи  не абонентам, а операторам сотовой связи, при этом получал вознаграждение.

Предпринимательская деятельность индивидуального предпринимателя по приему платежей  за услуги сотовой связи, осуществляемая от имени операторов связи, в соответствии с заключенными с ними агентскими, дилерскими договорами, должна облагаться налогами в рамках общего режима налогообложения или упрощенной системы налогообложения.

При таких обстоятельствах вывод суда о том, что налогоплательщик в проверяемый период осуществлял деятельность, которая не подпадает под действие ЕНВД, является обоснованным.

        Как следует из решения налогового органа, предпринимателем в 2004 году не включена в налоговую базу для исчисления НДС сумма дохода в размере 3 900 269,11 руб., полученная от операторов сотовой связи в виде дилерского, комиссионного вознаграждения за оказанные услуги по приему платежей в соответствии с заключенными договорами, что привело к неуплате НДС в размере 700 817 руб.

        Признавая недействительным решение налогового органа по данному эпизоду, суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки «не исследовался вопрос о том, является ли предприниматель плательщиком данного налога, имеет ли он право на освобождение от исполнения обязанностей по уплате НДС в порядке, предусмотренном статьей 145 НК РФ».

        Апелляционная инстанция считает данный вывод суда несостоятельным, по следующим основаниям.

        Как установлено судом первой инстанции, предприниматель Балтруков Р.Г., являясь в 2004 году плательщиком налогов по общей системе налогообложения, должен был исчислить и уплатить налоги с суммы комиссионного вознаграждения, полученного от операторов сотовой связи, на основании  заключенных договоров.

        Таким образом, предприниматель в указанный период являлся плательщиком налога на добавленную стоимость.

        Согласно пункту 1 статьи 145 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности одного миллиона руб.

В силу пункта 3 статьи 145 НК РФ лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, указанные в пункте 6 этой статьи, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета.

Указанные Уведомление и документы представляются не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение.

        Из материалов дела следует и заявителем не оспаривается, что уведомление об использовании права на освобождение от уплаты НДС, а также документы, подтверждающие такое право, предприниматель Балтруков Р.Г. в налоговый орган не представил. При этом, как  обоснованно указывает инспекция, налоговый орган лишен права и возможности предоставить налогоплательщику льготу в ходе выездной налоговой проверки, поскольку льгота, предусмотренная статьей 145 НК РФ, носит заявительный характер и не может быть предоставлена за предшествующий год.

        Учитывая, что предпринимателем нарушен порядок освобождения от исполнения обязанностей плательщика НДС, предусмотренный статьей 145 НК РФ, то в спорный период предприниматель Балтруков Р.Г. должен был уплачивать НДС в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ.

Согласно оспариваемому решению Инспекция доначислила НДС по ставке 18% без применения налоговых вычетов.

        В соответствии  с положениями пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные законодательством налоговые вычеты.

        Исходя из статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

        Из решения налогового органа следует, что счета-фактуры за 2004 год предпринимателем в ходе проверки представлены не были.

Согласно материалам дела 22.08.2007 в адрес предпринимателя было направлено требование о представлении документов, необходимых для проведения налоговой проверки за период с 01.01.2004 по 31.12.2006 (том  3 листы дела 82-83).

Вместе с тем, данное требование не содержит указаний о необходимости представления предпринимателем счетов-фактур. Иных доказательств истребования  в ходе выездной налоговой проверки счетов-фактур налоговым органом не представлено.

Поскольку налоговым органом не были истребованы документы – счета-фактуры, на основании которых предприниматель имел право на применение налоговых вычетов, то суд апелляционной инстанции считает, что инспекцией не доказано наличие у предпринимателя Балтрукова Р.Г. действительной обязанности по уплате НДС в доначисленном размере.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции в данной части является правомерным, в связи с чем, апелляционная жалоба инспекции не подлежит удовлетворению.

Из решения налогового органа следует, что доходы, полученные предпринимателем Балтруковым Р.Г. в 2004 году от осуществления деятельности, связанной  с оказанием потребителям от лица оператора  сотовой связи возмездных услуг связи, подлежат налогообложению  налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом. Инспекцией установлено, что в 2004 году предпринимателем получен доход, в виде дилерского, комиссионного вознаграждения от деятельности, связанной с оказанием возмездных услуг связи в сумме 3 900 269,11 руб. С учетом принятых налоговым органом  расходов в сумме 187 708,81 руб., уменьшающих налогооблагаемую базу по НДФЛ  и ЕСН,  предпринимателю доначислены  к уплате НДФЛ в сумме 482 633 руб. и  ЕСН в сумме 101 201 руб.

Решением суда первой инстанции решение налогового органа по данному эпизоду признано недействительным в части доначисления НДФЛ и ЕСН за 2004 год в размере, исчисленном исходя из налогооблагаемой базы, в которую не включены расходы в сумме 375 417,63 руб., а также соответствующих сумм пени и налоговых санкций. 

Согласно решению налогового органа, предпринимателем представлены документы, подтверждающие произведенные им расходы по оплате услуг рекламы, услуг связи, услуг электросвязи,  рекламно-информационных услуг на  сумму 409 703,1 руб.  Налоговым органом данные расходы приняты  в размере 50% от общей  суммы затрат за вычетом налога на добавленную стоимость, предъявленного организациями, оказывающими данные услуги.

В соответствии с пунктом 2 статьи 236 НК РФ объектом обложения по ЕСН для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей являются доходы от предпринимательской деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для плательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 3 статьи 237 НК РФ).

Объектом обложения НДФЛ признается, как указано в статье 209 НК РФ, доход, полученный налогоплательщиками. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика (пункт 1 статьи 210 НК РФ). Согласно пункту 3 статьи 210 НК РФ налоговая база индивидуальных предпринимателей определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ. Индивидуальным предпринимателям в соответствии с подпунктом 1 абзаца первого статьи 221 НК РФ предоставляются профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от осуществляемой ими деятельности. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 252 главы 25 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Согласно названной норме расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, предпринимателем представлены в налоговый орган документы, подтверждающие несение им в 2004 году фактических расходов в сумме 375 417,63 руб. (без НДС).  

Налоговый орган учитывая, что предпринимателем  раздельный учет в целях исчисления налогов, уплачиваемых по двум видам деятельности, налогообложение которых предполагает разные налоговые режимы, не велся, а также  представленные предпринимателем Балтруковым Р.Г.  разногласия, в которых предприниматель просил принять документально подтвержденные им расходы в размере 50%,  принял  расходы, заявленные предпринимателем в размере 50% от общей суммы затрат.

Апелляционная инстанция считает, что в нарушение требований статей 65 и 200 АПК РФ Инспекция, ссылаясь только на отсутствие у предпринимателя раздельного учета хозяйственных операций, не представила доказательств и не привела правовых обоснований в подтверждение вывода о правомерности принятия расходов в размере 50 % от общей суммы фактически понесенных затрат.

При таких обстоятельствах является правильным вывод суда о том, что доначисление предпринимателю спорных налогов в размере, исчисленном налоговым органом, исходя из налогооблагаемой базы, в которую не включены расходы в сумме 375 417,63 руб., не обосновано ни по праву, ни по размеру.

На основании п. 19 ст. 270 НК РФ и п. 47 Порядка учета доходов и расходов при определении расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных налогоплательщику - покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг).

Исключение предусмотрено для тех ИП, которые получили освобождение от уплаты НДС. Поскольку предприниматель Балтруков Р.Г. в 2004 году являлся плательщиком НДС, то в целях исчисления  налоговой базы по НДФЛ и ЕСН за 2004 год он не вправе  включать в состав  профессиональных налоговых вычетов и расходов суммы НДС.

По мнению предпринимателя Балтрукова Р.Г., является неправильным вывод суда первой инстанции об отсутствии оснований для принятия при расчете налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН понесенных предпринимателем в 2004 году затрат на приобретение у предпринимателя Зуевой Н.В. рекламной и иной информационной продукции в сумме 3 593 085 руб.  Заявитель считает, что в случае возникновения у налогового органа и суда  сомнений в том, что указанные затраты имели место, то суд имел право вызвать в судебное заседание предпринимателя Зуеву Н.В. или обязать налоговый орган провести  мероприятия налогового контроля в отношении предпринимателя Зуевой Н.В.  

  Как следует из материалов дела и не оспаривается предпринимателем,  документы, подтверждающие понесенные предпринимателем Балтруковым Р.Г. расходы на рекламу при исполнении  договоров с предпринимателем Зуевой Н.В., были представлены заявителем в налоговый орган 16.01.2008, то есть после вынесения налоговым органом оспариваемого предпринимателем решения.  Указанные документы также были представлены заявителем  в ходе судебного разбирательства.

Суд первой инстанции, оценив представленные заявителем документы, пришел к обоснованному выводу о том, что представленные индивидуальным предпринимателем  Балтруковым Р.Г. в подтверждение произведенных им в 2004 году расходов и обоснованности применения им налоговых вычетов документы в силу дефектности их оформления не свидетельствуют о факте реального осуществления им спорных расходов.

Суд указав, что данные документы не позволяют сделать вывод о реальности совершенных операций и произведенных расходах, не принял их в качестве доказательств, подтверждающих понесенные предпринимателем расходы по взаимоотношениям с предпринимателем