Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.12.2014 по делу n А65-8448/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

1 ст. 154 НК РФ налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС.

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154-159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 ст. 166 НК РФ).

На основании ст. 168 НК РФ налогоплательщик при реализации товаров (работ, услуг) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) должен предъявлять к оплате покупателю соответствующую сумму налога.

Из указанного следует, что при реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, налогоплательщик (продавец) сверх стоимости товаров (работ, услуг) предъявляет к уплате покупателю сумму налога, учитываемую данным налогоплательщиком при исчислении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

В соответствии с пунктом 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров соответствующую сумму налога (в данном случае законодателем имеется в виду предъявление налога по соответствующей налоговой ставке - 0%, 10%, 18% - с учетом положений статьи 164 НК РФ). Статьей 168 НК РФ также предусмотрено, что НДС должен быть выделен отдельной строкой в расчетных документах и в счетах-фактурах, за исключением случая, когда осуществляется реализация товаров (работ, услуг) населению по розничной цене.

Пунктом 6 статьи 168 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается налогоплательщиком в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется.

Судом установлено, что заявитель неправомерно применял специальный налоговый режим в виде ЕНВД и, соответственно, не включал НДС в стоимость реализованных товаров.

В соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 НК РФ, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, предусмотренных пунктами 2-4 статьи 155 НК РФ, при удержании налога налоговыми агентами в соответствии с пунктами 1 - 3 статьи 161 НК РФ, при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 154 НК РФ, при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с пунктом 4 статьи 154 НК РФ, при реализации автомобилей в соответствии с пунктом 5.1 статьи 154 НК РФ, при передаче имущественных прав в соответствии с пунктами 2 - 4 статьи 155 НК РФ, а также в иных случаях, когда в соответствии с НК РФ сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Таким образом, определяя размер налоговых обязательств заявителя, руководствуясь положениями пункта 1 статьи 154, пунктов 1, 2, 4 статьи 168 Кодекса, ответчик правомерно доначислил НДС по ставке 18 процентов на сумму выручки, полученную заявителем от покупателей товаров, поскольку в проверяемый период, применяя специальный режим в виде ЕНВД, заявитель не включал в стоимость реализуемых товаров (работ, услуг) сумму налога на добавленную стоимость. Оснований для применения расчетной ставки налога на добавленную стоимость 18/118, установленной пунктом 4 статьи 164 Кодекса, не имеется.

В свою очередь заявитель доказательства, свидетельствующие о том, что им в розничную цену товара был включен НДС и предъявлен к уплате покупателям, не представил. Расчетная ставка НДС 18/118% может быть применена только в случаях прямо предусмотренных пунктом 4 статьи 164 НК РФ, в т.ч. выставления им покупателю счетов-фактур с выделенной суммой налога.

В ходе проведения проверки налоговым органом установлено, что заявитель, применяя систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении деятельности по реализации запасных частей, не выставлял, в порядке, предусмотренном пунктом 5 статьи 173 НК РФ, покупателям счета-фактуры и не выделял налог на добавленную стоимость отдельной строкой.

Следовательно, при реализации заявителем товаров без НДС применение расчетного метода для определения суммы налога неправомерно.

Пункт 1.2 оспариваемого решения.

Как следует из материалов дела, налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки установлено безвозмездное использование заявителем: помещения Дилерского центра «Мерседес-Бенц» в период  с 01.09.2010 по 31.12.2010; помещения котельной, в том числе надземный газопровод высокого давления с установкой ПГБ-13-2Н-У1, подземный газопровод среднего давления (далее по тексту – ГРП), в период с октября по декабрь  2010, с января по май 2011

Как установлено в ходе выездной налоговой проверки, арендодатель – ООО ЦРОА «Автолайн» является взаимозависимым с Заявителем лицом (учредителем и директором обеих организаций, является Н.Н.Алексеев).

Из протокола опроса № 1013 от 25.10.2013 главного бухгалтера заявителя Кузьминой Ирины Викторовны следует, что: «заявитель деятельность по продаже автомобилей осуществляет в здании Дилерского центра «Мерседес-Бенц», находящегося по адресу  Набережные Челны, пр-т Набережночелнинский, 19А. со дня его открытия» (т. 2, л.д. 126-129).

Официальное открытие Дилерского центра «Мерседес-Бенц» состоялось 30.08.2010, что подтверждается информацией на  портале холдинга stv-media адрес www. stv-media.ru  в новостях ООО   «Центр-Кама»   размещена   информация   об   открытии   30.08.2010 Дилерского центра «Мерседес-Бенц», где так же размещены фотографии здания и прилегающей к ней территории.

Данное здание заявитель  использовал в период: с сентября 2010 по декабрь 2010 года безвозмездно; с 01.01.2011 по 30.06.2011 заключен договор от 04.01.2011 №01/09 аренды нежилого помещения; с 01.07.2011 автосалон «Мерседес-Бенц» перешел в собственность заявителя, что подтверждается договором купли - продажи от 01.06.2011, свидетельством о государственной регистрации права собственности серия 16-АК 086804 от 01.07.2011

Следовательно, у заявителя за период с 01.09.2010 по 31.12.2010 возникает доход, поскольку, получая имущество безвозмездно, заявитель экономит на арендной плате, которую оно должно было бы оплачивать, если бы получило данное имущество по договору аренды.

Из протоколов допроса должностных лиц и работников ООО ЦРОА «АвтоЛайн» и ООО «Центр-Кама», документов ООО «Дольче Вита», ООО «Мир Церемоний», ООО ЦРОА «АвтоЛайн», ООО «Центр-Кама», представленных по требованию о представлении документов (информации), установлено, что Дилерский центр «Мерседес-Бенц»    официально    открыт    30.08.2010,    функционировал,    использовался    в деятельности и приносил доход ООО «Центр-Кама» с сентября 2010 года, при этом до 04.01.2011 помещение ими использовалось безвозмездно, т.е. без оплаты ООО ЦРОА «АвтоЛайн». Так же с октября 2010 года по май 2011 года помещение котельной (ГРП) здания ДЦ «Мерседес-Бенц» использовалось ООО «Центр-Кама» безвозмездно, т.е. без оплаты.

Также  налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки установлено, что ко дню официального открытия Дилерского центра «Мерседес-Бенц», объект незавершенного строительства был приведен в состояние, пригодное для использования, функционировал и приносил доход заявителю с сентября 2010 года и с января 2011 года ООО ЦРОА «Авто Лайн» в виде оплаты за аренду данной площади.

Согласно п. 8 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ.

В соответствии с п. 10 ст. 40 НК РФ при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При безвозмездном получении имущества (работ, услуг) оценка доходов осуществляется, исходя из рыночных цен, устанавливаемых до 1 января 2012 года  с учетом положений ст. 40 НК РФ, с 1 января 2012  с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с гл. 25 НК РФ остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.

В соответствии с п. 2 ст. 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.

Взаимозависимыми лицами для целей налогообложения в соответствии с п. 1 ст. 20 НК РФ признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, в частности, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению.

При этом в соответствии с п. 2 ст. 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 ст. 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Согласно п. 12 ст.40 НК РФ при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 статьи 40 НК РФ.

В пункте 3.1 определения Конституционного Суда Российской Федерации от  04.12.2003 № 441-О указано, что лица признаются взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 ст. 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Закрепляющее это правомочие п. 2 ст. 20 НК РФ находится в системной связи с п. 12 ст. 40 НК РФ.

Основанием признания лиц взаимозависимыми может служить факт заинтересованности в совершении хозяйственным обществом сделки лицами, заинтересованными в совершении обществом сделки.

Заинтересованность подтверждена договорами аренды, направленными на уменьшение налоговых отчислений, а не на деловое предпринимательство общества.

В соответствии с п. 1 ст. 40 НК РФ, если иное не предусмотрено ст.40 НК РФ, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 ст.40 НК РФ. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки. В частности, учитываются скидки, вызванные сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги).

Таким образом, налогоплательщик, получающий по договору в безвозмездное пользование имущество, включает  доход в состав внереализационных доходов в виде безвозмездно полученного права пользования имуществом, определяемый исходя из рыночных цен на аренду идентичного имущества.

Предоставление помещения в безвозмездное пользование признается доходом, который подлежит учету в составе внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль,   как  доход в виде экономической выгоды.

В целях определения рыночной стоимости аренды помещения, используемого ООО «Центр-Кама» безвозмездно, ответчиком изучен мониторинг цен интернет - сайта Министерства земельных и имущественных отношений, адрес: www/mzio/tatarstan.ru. Согласно мониторингу цен объектов недвижимости, земельных участков, арендных и депозитных ставок по состоянию на 01.07.2010 и на 01.09.2011 разработанного Министерством земельных и имущественных отношений Республики Татарстан при содействии Регионального отделения Российского общества оценщиков - общества Оценщиков Татарстана установлено, что средняя стоимость аренды 1 кв.м. коммерческой площади в  Набережные Челны в 2010-2011гг. составляла 500 руб., без учета НДС.

В связи с отсутствием информации об аналогичных налогоплательщиках, осуществляющих в период с 01.09.2010 по 31.12.2011 по сдаче в аренду имущества и стоимости таких сделок на территории  Набережные Челны РТ, при определении цены 1кв.м. арендованной площади Автосалона «Мерседес-Бенц», налоговым органом использован метод последующей передачи в пользование данного имущества (часть помещения).

Установленный факт безвозмездного использования чужого имущества заявителем не оспаривается, заявитель не согласен с определенной налоговым органом рыночной ценой по аренде 1 кв.м. коммерческой недвижимости.

Судом изучен расчет арендной платы, изложенный налоговым органом на стр. 13,14 оспариваемого решения, суд первой инстанции находит его обоснованным и правомерным. Между тем, заявитель контррасчет не представил.

Таким образом,  заявитель неправомерно не включил во внереализационные доходы сумму дохода от безвозмездного использования здания Дилерского центра «Мерседес-Бенц»  и  котельной (ГРП),  в результате чего им не уплачен налог на прибыль за 2010-2011  в размере 1 880 038 руб.

Пункт 3 оспариваемого решения.

Из оспариваемого решения следует, что заявитель, являясь налоговым агентом, при перечислении