Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.12.2008 по делу n А65-7022/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ. При этом расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно. В случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Как видно из материалов дела, в рассматриваемом случае при расчете налога на прибыль обществом учтены расходы в виде стоимости списанного в производство инструмента в сумме 68 млн. руб., в том числе: 50,3 млн. руб. в составе материальных затрат (статья 254 НК РФ) и 17,8 млн. руб. в составе прочих расходов на подготовку и освоение нового вида деятельности (ст. 264 НК РФ). Одновременно общество по строке 010 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год отразило доходы в сумме 77,5 млн. руб. от организованного вида деятельности, которые получены в том же налоговом периоде, в котором произведены расходы, что подтверждается сметой расходов, актом выполненных работ, счетом-фактурой, ведомостью по счету задолженности.

Судом первой инстанции установлено, что расходы в спорной сумме 17,8 млн. руб. общество (исполнитель) понесло по договору от 31.08.2006г. №2327-юр с ОАО «КАМАЗ-Дизель» (заказчик) об обеспечении и сервисном обслуживании инструментом и технической оснасткой (т. 1, л.д. 126-130). Данный договор был заключен сроком на один календарный год и им не предусмотрена возможность получения дохода в течение более одного года.

Таким образом, как правильно указано судом первой инстанции, с учетом условий данного договора расходы должны быть отражены обществом в 2006г.

Факт получения обществом в 2006г. от осуществления указанной сделки прибыли в размере 7346 тыс. руб. подтверждается соответствующей справкой (т. 1, л.д. 137).

Ссылки налогового органа на приказ генерального директора ОАО «КАМАЗинстументспецмаш» от 16.11.2006г. №86 «Об организации вида деятельности сервисного обслуживания» и технико-экономическое обоснование организации нового вида деятельности (т. 1, л.д. 138-149) суд первой инстанции обоснованно отклонил, поскольку данные документы не являются первичными документами, которыми подтверждаются фактические расходы организации.

Судом первой инстанции установлено, что понесенные обществом расходы отвечают критериям, предусмотренным пунктом 1 статьи 252 НК, поскольку являются обоснованными, документально подтвержденными и направленными на получение дохода.

Доказательств, опровергающих этот вывод суда первой инстанции, налоговый орган при рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции не представил.

Таким образом, в 4 квартале 2006 года общество обоснованно отнесло материальные затраты в сумме 17795775 руб. к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

Признавая оспариваемое решение налогового органа незаконным в части начисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 69510 руб. за 2005г. и в сумме 69568 руб. за 2006г., пени и налоговых санкций, приходящихся на эти суммы НДС, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Налоговый орган, сославшись на положения статьи 233 Гражданского кодекса Российской Федерации, статей 146, 168 и 173 НК РФ, посчитал, что в 2005 и 2006г.г. ОАО «КАМАЗинструментспецмаш» безвозмездно выполнило для ОАО «КАМАЗ» подрядные (проектные) работы, работникам ОАО «КАМАЗинструментспецмаш» были выплачены премии за выполнение этих работ по проектам, заказчиком которых являлось ОАО «КАМАЗ», и поэтому все выплаты в пользу работников являются объектом налогообложения по НДС.

Согласно статье 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг признается передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Суд первой инстанции установил, что приказом генерального директора ОАО «КАМАЗ» от 10.09.2004г. №305 был открыт проект по реализации II этапа программы «Тяжелые автомобили семейства 6520» и утвержден состав проектной группы. Приказом генерального директора ОАО «КАМАЗ» от 03.03.2005г. №44 с даты его подписания был открыт проект по организации деятельности СП ООО «ЦФ КАМА», созданного ОАО «КАМАЗ» и АО ЦФ Фридрихсхафен» для производства коробок передач КП 16S 151. Приложением №4 к приказу от 03.03.2005г. №44 был также утвержден состав проектной группы проекта СП ООО «ЦФ КАМА» и утверждены роли участников (выполняемые функции) в проекте.

Как уже указано, налоговый орган исходил из того, что в рассматриваемом случае отношения между ОАО «КАМАЗ» и ОАО «КАМАЗинструментспецмаш» регулируются главой 37 «Подряд» Гражданского кодекса Российской Федерации и, в частности, §4 этой главы «Подряд на выполнение проектных и изыскательных работ».

По общему правилу, предусмотренному статьей 161 ГК РФ, сделки совершаются в простой письменной форме.

Между тем при рассмотрении настоящего дела налоговый орган, вопреки требованиям части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации об обязанности доказывания, не представил доказательств заключения ОАО «КАМАЗ» и ОАО «КАМАЗинструментспецмаш» письменного договора, а также доказательств выдачи ОАО «КАМАЗ» обществу технических заданий на выполнение проектов, составления обществом актов приема-передачи результатов выполненных работ по проектам, инициированным ОАО «КАМАЗ», оформления обществом счетов-фактур на выполненные работы.

Кроме того, суд первой инстанции установил, что проекты СП ООО «ЦП КАМА», «КАМАЗ-6520-II» и т.п. выполнялись ОАО «КАМАЗинструментспецмаш» в рамках своего производства и в целях усовершенствования собственной продукции, выпускающейся по заказам ОАО «КАМАЗ», а приказ от 24.02.2004г. №47, на который ссылается налоговый орган, в ОАО «КАМАЗинструментспецмаш» не издавался.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно посчитал, что непредставление налоговым органом доказательств, подтверждающих реализацию обществом результатов выполненных проектных работ, исключает возможность применения в рассматриваемом деле норм гражданского законодательства о подряде и начисления НДС.

Суд первой инстанции также учел, что в соответствующей части оспариваемое решение налогового органа не соответствует требованиям, предъявляемым пунктом 8 статьи 101 НК РФ к содержанию решения о привлечении к налоговой ответственности.

При рассмотрении дела в порядке апелляционного производства налоговый орган не представил доказательств, опровергающих указанные выводы суда первой инстанции.

Суд первой инстанции обоснованно признал оспариваемое решение налогового органа незаконным в части начисления НДС за 2006г. в сумме 822757 руб. по счетам-фактурам на возврат бракованной продукции и по корректировкам стоимости товара, а также в части начисления пени и налоговых санкций, приходящихся на указанную сумму НДС.

Тщательно исследовав представленные по делу документы, суд первой инстанции установил, что во всех рассматриваемых случаях реализация товара, корректировка цены и последующая реализация нашли свое отражение как непосредственно в счетах-фактурах, сопровождавших отгрузку, корректирующих счетах-фактурах, так и в книгах продаж. Материалами дела подтверждается вывод суда первой инстанции о том, что указание в «отрицательных» и корректирующих счетах-фактурах НДС со знаком «-» не привело к занижению подлежащего уплате налога. Данные обстоятельства налоговым органом не опровергнуты.

Кроме того, при рассмотрении дела в судах первой и апелляционной инстанций налоговый орган не представил доказательств, опровергающих довод общества о том, что налоговые вычеты по соответствующим операциям не применялись, а НДС был уплачен по стоимости отгруженных товаров с учетом корректировки.

Судом первой инстанции также установлено и налоговым органом не опровергнуто, что отдельные неточности в счетах- фактурах не привели к неуплате НДС в бюджет.

Суд первой инстанции обоснованно признал оспариваемое решение налогового органа недействительным в части доначисления единого социального налога (далее – ЕСН) за 2005г. и 2006г. в сумме 511004 руб. и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 275169 руб., а также в части начисления соответствующих пеней.

Как видно из материалов дела, начисляя указанные суммы, налоговый орган посчитал, что ОАО «КАМАЗинструментспецмаш» занизило налогооблагаемую базу по ЕСН и, соответственно, страховые взносы, поскольку не включило в сумму выплат, подлежащих налогообложению, предусмотренные коллективным договором суммы компенсаций по льготному питанию.

Судом первой инстанции установлено, что в соответствии с пунктом 7.3.1 коллективного договора на 2005-2006г.г. (т. 10, л.д. 23-51) ОАО «КАМАЗинструментспецмаш» организовывало в своей столовой диетическое и бесплатное горячее питание для лиц, имеющих право на льготное пенсионное обеспечение, участников военных действий. При этом расходы на льготное питание производились по программе «Забота» на основании приказов генерального директора общества от 29.04.2005г. №417 «Об организации диетпитания» и от 02.03.2006г. №1969 «О программе «Забота» за счет собственных средств общества, оставшихся после налогообложения.

Из материалов дела следует, что в декларациях по ЕСН за 2005г. и 2006г. ОАО «КАМАЗинструментспецмаш» действительно отразило по строке «выплаты, не отнесенные к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль» соответственно сумму 886785 руб. и  сумму 1089212 руб.

Суд первой инстанции обоснованно посчитал, что указанные суммы не являются выплатами или вознаграждениями по трудовым договорам, поскольку в них не указано на наличие у общества такой обязанности

В связи с этим суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что расходы на льготное питание являются расходами, не связанными с производством и реализацией продукции, и, соответственно, не могут быть отнесены к расходам, уменьшающим, согласно статье 253 НК РФ, налоговую базу по налогу на прибыль.

Пунктом 3 статьи 236 НК РФ установлено, что указанные в пункте 1 данной статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения по ЕСН, если у налогоплательщика-организации такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Поскольку источником финансирования вышеуказанных затрат является прибыль, оставшаяся у общества после уплаты налогов, то рассматриваемые расходы (фактически носящие характер материальной помощи), с учетом положений пункта 1 статьи 270 НК РФ, не уменьшают налогооблагаемую базу при формировании прибыли, а, следовательно, в соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ расходы на питание лиц, имеющих право на льготы, не может быть признана объектом налогообложения по ЕСН.

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно отклонил ссылку налогового органа на пункт 3 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2006г. №106 «Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога», в котором к тому же рассматривался только вопрос о правомерности исключения из налоговой базы по ЕСН премий, выплаченных налогоплательщиком своим работникам за производственные результаты при выполнении работ, обусловленных трудовым договором.

Вывод суда первой инстанции о том, что выплаты за счет нераспределенной прибыли не облагаются ЕСН, согласуются с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, содержащейся в Постановлении от 20.03.2007г. №13342/06.

Таким образом, обоснованным является и вывод суда первой инстанции о неправомерном начислении обществу соответствующих страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, поскольку пунктом 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001г. №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании» установлено, что объектом обложения страховыми взносами и базой для их начисления являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН.

Доводы, приведенные налоговым органом в апелляционной жалобе, не опровергают обстоятельства, установленные судом первой инстанции, и основаны на ошибочном толковании указанных правовых норм.

Отказывая ОАО «КАМАЗинструментспецмаш» в удовлетворении заявления о признании оспариваемого решения недействительным в части начисления ЕСН в сумме 1084614 руб. и страховых взносов в сумме 594905 руб. в связи с невключением в налогооблагаемую базу по ЕСН сумм платежей по договору негосударственного пенсионного обеспечения, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии с договором от 11.06.2004г. №1570-СОР между негосударственным пенсионным фондом «Первый промышленный альянс» (фонд) и ОАО «КАМАЗинструментспецмаш» (вкладчик) о негосударственном пенсионном обеспечении (для юридических лиц) стороны договора приняли на себя соответствующие обязательства по дополнительному негосударственному пенсионному обеспечению граждан - работников общества на условиях и в порядке, установленном этим договором и Правилами фонда (т. 2, л.д. 1-4).

Согласно пункту 2.1 договора вкладчик ежемесячно производит в пользу своих работников денежные взносы в фонд. Пунктом 2.6 договора предусмотрено, что средства, сформированные на солидарном пенсионном счете вкладчика, находятся в распоряжении вкладчика, а средства, сформированные на именных пенсионных счетах работников - в распоряжении самих работников. В соответствии с пунктом 2.13 договора в случаях открытия именных пенсионных счетов работникам и (или) распределения на них сумм с солидарного пенсионного счета и (или) назначения негосударственной пенсии вкладчик направляет в фонд распорядительное письмо.

Таким образом, как правильно указано судом первой инстанции,