Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.05.2008 по делу n А65-13929/2007. Отменить решение полностью и принять новый с/а

расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности

Таким образом, правовое значение имеют намерение налогоплательщика получить экономический эффект и экономическая направленность его деятельности, а не результат такой деятельности.

В том же пункте Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указано, что обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

В связи с изложенным суд апелляционной инстанции считает, что ссылка суда первой инстанции на неполучение прибыли по сделкам реализации квартир в рассрочку не доказывает факт получения обществом необоснованной налоговой выгоды.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации по вопросу применения нормы пункта 1 статьи 252 НК РФ, выраженной в Определении от 04.06.2007г. №366-О-П, критерием экономически оправданных затрат является их направленность на получение дохода. При этом Конституционный Суд Российской Федерации указал, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (часть 1 статья 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004г. №3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в (сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Причем экономическая оправданность хозяйственной операции не равнозначна ее экономической эффективности, поскольку последняя отражает степень умелости ведения хозяйственной деятельности и является качественным показателем. Между тем налогообложение строится на количественных показателях, получивших отражение в бухгалтерском или налоговом учете.

В связи с вышеизложенным Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.06.2007г. №366-О-П указал, что нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 НК РФ, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение дохода, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Таким образом, исходя из позиции Конституционного Суда Российской Федерации, можно сделать вывод, что для принятия затрат в целях налогообложения прибыли достаточно того, что налогоплательщик, осуществляя их, планировал в будущем получить доход либо избежать возникновения убытков, а рациональность понесенных расходов не подлежит оценке налоговым органом, как относящаяся к сфере хозяйственной деятельности предприятия.

Кроме того, в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г. №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Между тем при рассмотрении настоящего дела налоговым органом не доказано, что  общество, осуществляя затраты в 2004-2005г.г., не планировало в будущем получить доход либо избежать возникновения убытков. Налоговый орган также не опровергает то обстоятельство, что сведения, содержащиеся в представленных обществом документах, полны, достоверны и непротиворечивы.

Таким образом, налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих о том, что понесенные обществом расходы по уплате процентов за пользование заемными средствами не соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ,

Указанные выводы суда апелляционной инстанции согласуются с судебной арбитражной практикой по подобным делам (в частности, с постановлениями Федерального арбитражного суда Поволжского округа по делу от 26.10.2007г. по делу №А65-23569/06, от 25.09.2007г. по делу №А65-14168/2006-СА1-42, от 02.10.2007г. по делу №А72-6677/06-12/228, Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 08.11.2007г. по делу №А05-3785/2007, от 02.05.2006г. по делу №А56-18791/2005, Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15.03.2006г. по делу №Ф04-1847/2006(20709-А67-40, Федерального арбитражного суда Московского округа от 24.10.2007г. по делу КА-А40/11075-07 и др.).

В подтверждение факта взаимозависимости ООО «СтройКапитал» с его контрагентами по договорам займа суд первой инстанции сослался на то, что в 2005 году руководитель общества одновременно являлся руководителем ООО «АльфаИнтр» и ООО «ФинЭкоИпотека», организации находились по одному и тому же адресу; имели счета в одном банке, а их деятельность была убыточной.

Суд апелляционной инстанции считает, что указанные обстоятельства не свидетельствуют о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

Согласно положениям статей 20 и 40 НК РФ понятие «взаимозависимые лица» определено законодателем в целях осуществления налоговыми органами контроля за правильностью применения налогоплательщиками цен по сделкам.

Между тем по настоящему делу налоговый орган не оспаривает факт соответствия цены по договорам займа уровню рыночных цен.

Ни в главе 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, ни в других нормах НК РФ не содержатся нормы, запрещающей относить на расходы в целях исчисления налога на прибыль затраты по сделкам, заключенным между взаимозависимыми лицами.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.12.2003г. №441-О, арбитражный суд в ходе рассмотрения дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения о доначислении налогоплательщику налога и пеней, может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Но при этом Конституционный Суд Российской Федерации указал, что данное право может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом.

Между тем материалами рассматриваемого дела наличие указанного условия не доказывается.

В пункте 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г. №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что взаимозависимость участников сделок и осуществление расчетов с использованием одного банка сами по себе не могут послужить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:

Кроме того, налоговым органом не опровергается довод общества о том, что в результате осуществления хозяйственных операций с денежными средствами, полученными от ООО «АльфаИнтр» и ООО «ФинЭкоИпотека», общество получило добавочный доход в сумме 1486394 руб.

К тому же налоговый орган не оспаривает, что ООО «СтройКапитал» и ОАО «АК БАРС» Банк не являлись взаимозависимыми или аффилированными лицами.

На основании вышеизложенного суд апелляционной инстанции установил, что оспариваемым решением налоговый орган безосновательно доначислил обществу налог на прибыль в сумме 349791 руб., начислил соответствующие суммы пени, уменьшил на 1261762 руб. сумму убытка, исчисленную для целей налогообложения прибыли, а также привлек общество к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 69958 руб. 20 коп. за неуплату налога на прибыль

Суд апелляционной инстанции находит безосновательным вывод суда первой инстанции о том, что заключенные ООО «СтройКапитал» (дольщиком) с ООО «ФОН» (застройщиком) в 2004г. договора инвестирования доли в строительстве жилого дома, права требования по которым впоследствии были уступлены обществом юридическим и физическим лицам, являются договорами реализации работ по строительству жилых домов.

Ссылка суда первой инстанции в обоснование указанного вывода на письмо Минфина РФ от 12.07.2005 г. № 03-04-01/82 является ошибочной, поскольку в силу положений статьи 4 НК РФ указанное письмо не относится к актам законодательства о налогах и сборах.

К тому же разъяснения, данные в этом письме касаются отношений, урегулированных Федеральным законом от 30.12.2004г. № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации»,  а в соответствии со статьей 27 данного закона его действие не распространяется на правоотношения, вытекающие из договоров, заключенных в 2004 году.

Из материалов дела следует, что ООО «СтройКапитал» заключило с застройщиком договора инвестирования, а не договора подряда на строительство многоквартирных домов, поскольку общество не предоставляло земельный участок для строительства, не выдавало задание на постройку многоквартирного домов, не создавало подрядчику необходимые условия для выполнения строительных работ и пр., т.е. не совершало действия, предусмотренные нормами § 3 главы 37 ГК РФ о строительном подряде.

Из содержания указанных договоров с ООО «ФОН» видно, что общество приняло на себя обязательство по инвестированию доли в строительстве жилого дома. Материалами дела также подтверждается и налоговым органом не опровергается, что ООО «СтройКапитал» денежными средствами полностью оплатило права, приобретенные им по указанным договорам.

В соответствии со статьей 421 ГК РФ стороны могут подписать договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами.

Суд апелляционной инстанции считает, что отношения сторон по указанным договорам, права требования по которым общество уступило юридическим и физическим лицам до введения дома в эксплуатацию, относятся к инвестиционной деятельности и поэтому регулируются Федеральным законом от 25.02.1999г. №39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» и Законом РСФСР от 26.06.1991г. №1488-1 «Об инвестиционной деятельности в РСФСР» (действующим в части норм, не противоречащих указанному Федеральному закону), согласно которым инвестиционная деятельность предполагает вложение инвестором в объект предпринимательской или иной деятельности на условиях, предусмотренных инвестиционным контрактом, денежных средств, ценных бумаг, иного имущества или практических действий и возникновение у инвестора прав на результаты таких вложений.

В рассматриваемом случае правоотношения ООО «СтройКапитал» с ООО «Фон» являются отношениями по инвестированию, то есть по вложению инвестиций посредством финансирования застройщика, что не противоречит положениям вышеуказанных законов. Поэтому при передаче обществом юридическим и физическим лицам права требования на объект, принадлежащий ему по договору инвестирования, оно передает им имущественное право. Поскольку вышеуказанные договора являлись инвестиционными, то отношения между обществом и указанными лицами по передаче имущественного права, принадлежащего обществу по договору инвестирования, также носят инвестиционный характер.

В соответствии с пунктом 1 статьи 155 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) при уступке требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых не освобождаются от налогообложения в соответствии со статьей 149 НК РФ, налоговая база определяется в порядке, предусмотренном статьей 154 НК РФ.

При этом в силу пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией признается, соответственно, передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

До сдачи дома в эксплуатацию передача результатов работ, оказания услуг и, тем более, реализация товаров не происходит (пункты 4 и 5 статьи 38 НК РФ) и по договору уступки права требования у цессионария возникает лишь право требования на получение объекта недвижимого имущества.

Несмотря на то, что пунктом 1 статьи 130 ГК РФ объект незавершенного строительства также отнесен к объектам недвижимого имущества, это обстоятельство не влияет на вывод о передаче цессионарию не вещного права, а права требования, поскольку право собственности возникает с момента государственной регистрации (статья 219 ГК РФ).

Кроме того, в соответствии с пунктом 16 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.1998г. №8 «О некоторых вопросах практики разрешения споров, связанных с защитой права собственности и других вещных прав» и пунктом 21 Информационного письма от 24.01.2000г. №51 «Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда» не завершенные строительством объекты не относятся к недвижимому имуществу, если они являются предметом действующего договора строительного подряда. Таким образом, сделки с объектами незавершенного строительства и переход прав на них не подлежат государственной регистрации, если в отношении указанных объектов заключен договор строительного подряда.

Это полностью согласуется с тем обстоятельством, что до сдачи дома в эксплуатацию (в рассматриваемом случае это произошло в 2007г.) данный объект нельзя зарегистрировать как недвижимое имущество.

В соответствии со статьей 25 Федерального закона от 21.07.1997г. №122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» право собственности на вновь создаваемый объект недвижимого имущества регистрируется на основании документов, подтверждающих факт его создания. Факт создания подтверждается документом о сдаче жилого дома в эксплуатацию.

Таким