Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.03.2008 по делу n А49-5623/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

сумм доходов и расходов, следует, что доход в сумме 2201963 руб. получен ею от реализации молока (т. 1 л.д. 82) оптом в адрес индивидуальных предпринимателей Лекарева А.Н., Паршина В.П. и Аракелова М.В., что подтверждается также имеющимися в деле копиями товарных накладных Чемезовой Р.А. на реализацию молока в адрес названных индивидуальных предпринимателей (т.1 л.д.85 - 102). Данные обстоятельства, в том числе размер полученной выручки от оптовой реализации молока в адрес предпринимателей, предприниматель не оспаривает.

В подтверждение расходов, произведенных в связи с получением указанных доходов, предпринимателем представлен реестр расходных документов (т.1 л.д.103), из которого следует, что весь приход молока, то есть его приобретение, производилось предпринимателем у юридических лиц, а именно: у ООО «РАО Союз», ТНВ «Алексеевское» и ООО «Полевое», о чем свидетельствуют также представленные предпринимателем накладные на приобретение молока у названных организаций (т.4 л.д.134 - 150).

Таким образом, поскольку заявленная предпринимателем Чемезовой Р.А. в декларации и подтвержденная первичными документами выручка от оптовой реализации молока в адрес индивидуальных предпринимателей в размере 2201963 руб. согласно приведенным выше правовым нормам и положениям пп.1 п.1 ст.146 НК РФ является объектом обложения налогом на добавленную стоимость, налоговый орган правомерно начислил на эту выручку НДС в соответствии с положениями п.1 ст.154 НК РФ, применив налоговую ставку 10 процентов, установленную пп.1 п.2 ст.164 НК РФ.

При этом размер исчисленного налога на добавленную стоимость за 2005г. должен составить 220196,3 руб. (2201963 руб. х 10 %).

Доводы предпринимателя о том, что налоговый орган при начислении налога должен исходить из того, что сумма налога уже включена в продажную цену, в связи с чем надо исчислять налог по пропорции 0.1/1.1, отклоняются арбитражным судом, поскольку не соответствуют обстоятельствам дела, согласно которым предприниматель, не исчисляла НДС, не выделяла его в упомянутых первичных документах и не предъявляла для оплаты покупателям, то есть не включала его в цену товара.

При этом указанные доводы предпринимателя противоречат также нормам пп.1 п.1 ст.146, п.1 ст.154, ст.ст.166 и 168 НК РФ, согласно которым выручка от реализации рассматриваемой продукции является объектом налогообложения по НДС, стоимость этой продукции, указанная в первичных документах, представляет собой налоговую базу, в связи с чем налог исчисляется путем ее умножения на соответствующую налоговую ставку.

Доводы предпринимателя о том, что налог должен был исчисляться согласно п.4 ст.154 НК РФ от разницы между ценой продажи молока и ценой его приобретения, обоснованно отклонен судом первой инстанции, поскольку это правило применяется лишь при условии закупки реализованного впоследствии молока у физических лиц, которые не являются налогоплательщиками, тогда как в данном случае в соответствии с упомянутыми выше представленными самим предпринимателем реестром расходных документов к декларации за 2005г. и первичными документами все реализованное оптом молоко было приобретено исключительно у юридических лиц, в связи с чем, налоговая база исчисляется по п.1 ст.154 НК РФ исходя из стоимости реализованного оптом молока.

Законных оснований для применения налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость у налогового органа не имелось, так как у индивидуального предпринимателя Чемезовой Р.А. отсутствуют счета-фактуры названных выше организаций-продавцов, которые она не представила ни налоговому органу при проведении проверки, ни арбитражному суду при рассмотрении дела. При этом счета-фактуры согласно п.1 ст.172 НК РФ являются обязательным условием для применения налоговых вычетов.

Кроме того, в отсутствие у налогоплательщика раздельного учета, который заявитель не вел, положения п.4 ст.170 НК РФ содержат прямой запрет на применение налоговых вычетов по приобретенным товарам.

Представленные заявителем в материалы дела закупочные акты за 2005г. (т.3 л.д.62-125) на приобретение молока у населения исследованы арбитражным судом, однако они при отсутствии раздельного учета сами по себе не свидетельствуют о том, что именно это молоко впоследствии продавалось ИП Чемезовой Р.А. в адрес перерабатывающих организаций и предпринимателей, а не продавалось в розницу. Более того, данные утверждения противоречат указанному реестру и его письменным объяснениям, данным в ходе проверки (т.1 л.д.71), согласно которым реализованное оптом молоко закупалось им у организаций.

Таким образом, при отсутствии у предпринимателя надлежащего раздельного учета, требуемого п.4 ст.170 и п.7 ст.346.26 НК РФ, налоговый орган обоснованно руководствовался представленным самим предпринимателем Чемезовой Р.А. реестром расходных документов, который относится к декларации по налогу на доходы физических лиц за 2005г. и обосновывает произведенные расходы по приобретению молока, непосредственно относящиеся к доходам от его оптовой реализации, облагаемым по общей системе (т.1 л.д.103). При этом, как уже указывалось выше, в совокупности с первичными документами (т.4 л.д.134 - 150) и объяснениями предпринимателя (т.1 л.д.71) из названного реестра следует, что все реализованное оптом молоко в 2005г. было приобретено исключительно у юридических лиц, в связи с чем НДС правомерно исчислялся по п.1 ст.154 НК РФ исходя из стоимости реализованного оптом молока, и следовательно, начисление налога за 2005г. в сумме 220196,3 руб. от размера оптовой выручки 2201963 руб. является обоснованным и правомерным.

Вместе с тем, как видно из оспариваемого решения и акта проверки, при начислении налога за 2005г. в сумме 225198 руб. (т. 1 л.д. 15) налоговый орган исходил из всей суммы дохода, указанного в декларации в размере 2251981 руб., тогда как согласно данным книги учета доходов и расходов и первичных документов выручка от оптовой реализации молока составила лишь 2201963 руб. При этом согласно книге учета доходов и расходов сумма 50018 руб. (2251981 - 2201963) отнесена предпринимателем к числу прочих доходов (т.1 л.д.83) и представляет собой сумму полученного ею займа, что подтверждается представленной предпринимателем распиской (т.5 л.д.78) и налоговым органом не опровергнуто.

В этой связи данная сумма 50018 руб. не является объектом налогообложения по ст.146 НК РФ, в связи с чем у налогового органа отсутствовали законные основания для начисления НДС за 2005г. в сумме 5001,8 руб. (50018 руб. х 10%).

В соответствии с представленной ИП Чемезовой Р.А. в налоговый орган 24.04.2007г. налоговой декларацией по налогу на доходы физических лиц за 2006г. (т.5 л.д.12-17) предприниматель получил в 2006г. доход, подлежащий налогообложению данным налогом в сумме 4245519 руб., сумма расходов и вычетов составила 4225828 руб., в связи с чем, налоговая база составила 19691 руб., а сумма налога к уплате - 2560 руб.

При этом из книги учета доходов и расходов ИП Чемезовой Р.А. за 2006г. (т.5 л.д.18-27), представленной ею в обоснование указанных в декларации сумм доходов и расходов, следует, что доход в сумме 4245519 руб. был получен от реализации молока (т.5 л.д.22) оптом в адрес ИП Пекарева А.Н., а также в адрес ООО «Молпродукт» и ООО «Взлет», что подтверждается также имеющимися в деле копиями товарных накладных ИП Чемезовой Р.А. на реализацию молока в адрес названных организаций и индивидуального предпринимателя (т.5 л.д.48-57, 66-75). Данные обстоятельства, в частности, размер полученной выручки от оптовой реализации молока в адрес указанных организаций и индивидуального предпринимателя, ИП Чемезова Р.А. не оспаривает.

В этой связи налоговым органом на данную сумму выручки от оптовой реализации молока за 2006г. по ставке 10 процентов был начислен НДС за 2006г. в сумме 424552 руб. (т.1 л.д.15).

Вместе с тем, в соответствии с представленным предпринимателем реестром расходных документов к декларации за 2006г., подтверждающих расходы, произведенные в связи с получением указанных выше доходов от оптовой продажи молока за 2006г., (т.5 л.д.28) реализованное оптом молоко приобреталось им как у юридических лиц, а именно: у ООО «Полевое», ООО «РАО Союз», ТНВ «Алексеевское» и ООО «АПК Заречье», что подтверждается первичными документами (накладными) на приобретение молока (т.5 л.д.29-37, 41-47, 58-65), так и у населения, в подтверждение чего представлены закупочные акты за 2006г., в связи с чем налоговый орган при начислении налога должен был руководствоваться не только положениями п.1 ст.154 НК РФ в отношении продажи молока, купленного у организаций, но и положениями п.4 ст.154 НК РФ в части реализации молока, приобретенного предпринимателем у физических лиц, не являющихся налогоплательщиками НДС.

Согласно представленному налоговым органом при рассмотрении дела по поручению арбитражного суда расчету (т.5 л.д.80, 81), основанному на данных реестра расходных документов и первичных документах за 2006г. на оптовую реализацию (т.5 л.д.48-57, 66-75) и на приобретение молока у названных выше организаций (т.5 л.д.29-37, 41-47, 58-65), сумма НДС за 2006г., исчисленная с учетом п.1 ст.154 НК РФ в отношении оптовой продажи молока, купленного у организаций, составляет 343745,2 руб. При этом сумма налога в части оптовой реализации молока, приобретенного предпринимателем у физических лиц, с учетом п.4 ст.154 НК РФ, то есть с разницы между ценой его реализации и приобретения, составляет 1973,87 руб. Расчет подтвержден указанными документами, проверен судом и является правильным.

Таким образом, за 2006г. подлежал начислению НДС в размере 345719,07 руб. (343745,2 руб. + 1973,87 руб.), в связи с чем начисление оспариваемым решением НДС за 2006г. в сумме 78832,93 руб. (424552 руб. – 345719,07 руб.) является необоснованным и не соответствует приведенным положениям правовых норм.

Доводы налогового органа о том, что ему при проверке не были представлены акты закупки молока у населения, отклоняются арбитражным судом, поскольку при отсутствии у налогового органа доказательств, опровергающих данные реестра расходных документов за 2006г. о частичном приобретении молока у физических лиц, в частности, в отсутствие накладных на закупку заявителем этой части объема молока у организаций, которые служат необходимыми доказательствами, налоговый орган был не вправе исчислять налоговую базу по п.1 ст.154 НК РФ со всего объема реализованного молока.

Кроме того, при рассмотрении дела предпринимателем представлены закупочные акты за 2006г. (т.3 л.д.126-150, т.4 л.д.1-28), которые могут служить доказательством в части приобретения заявленного в реестре расходных документов молока у населения. В остальной части эти акты противоречат указанному реестру, а также упомянутым выше письменным объяснениям предпринимателя и первичным документам организаций, согласно которым остальной объем молока, реализованного оптом, был приобретен им именно у юридических лиц.

При этом упомянутые реестры расходных документов за 2005г. и 2006г., которые, подтверждены полученными от предпринимателя письменными объяснениями и первичными документами на приобретение молока от организаций, при отсутствии какого-либо иного раздельного учета, служат объективным и достоверным критерием разделения источников приобретения молока, поскольку подписаны и представлены самим предпринимателем Чемезовой Р.А. в подтверждение расходов, непосредственно относящихся к заявленному в налоговых декларациях за 2005г. и 2006г. доходу (выручке) от оптовой продажи молока, которые подлежат обложению по общей системе, в том числе НДС. При ведении предпринимателем еще и розничной торговли, облагаемой единым налогом на вмененный доход, остальной объем молока, приобретенный по актам закупки у населения, за исключением указанного в реестре расходов по общей системе за 2006г. (т.5 л.д.28) и учтенного выше арбитражным судом, имеет отношение к осуществляемой предпринимателем розничной торговле и не учитывается при исчислении НДС.

Оснований для применения налоговых вычетов по НДС за 2006г. также не имеется, поскольку счета-фактуры на приобретение молока у организаций у предпринимателя отсутствуют и не представлялись ни налоговому органу, ни арбитражному суду.

Судом первой инстанции сделан правильный вывод, что начисление налоговым органом НДС за 2005г. в сумме 5001,8 руб.. и за 2006г. в сумме 78832,93 руб., всего – 83834,73 руб., является необоснованным и не соответствует законодательству, в связи с чем, согласно ч.2 ст.201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части начисления указанной суммы налога и начисления приходящихся на нее соответствующих сумм пеней и налоговых санкций.

В остальной части решение налогового органа соответствует законодательству о налогах и сборах, подтверждено первичными документами, расчетами, представленными налогоплательщиком книгами учета и реестрами, в связи с чем, законных прав предпринимателя не нарушает, поэтому в этой части в удовлетворении его требований отказано правомерно.

Довод предпринимателя о том, что молоко приобреталось у ООО «РАО Союз», ТНВ «Алексеевское» и ООО «Полевое», являющимися налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога, которые не признаются плательщиками НДС, поэтому указанные юридические лица не могли выдавать ей счета-фактуры с выделенным НДС для оплаты, необоснован.

Предпринимателем не представлено в суд апелляционной инстанции каких-либо расчетов, обосновывающих свою позицию по данному вопросу.

Судом апелляционной инстанции по ходатайству предпринимателя затребованы у налогового органа документы в отношении вышеуказанных продавцов молока.

Согласно представленных налоговым органом документов следует, что ООО «РАО Союз», ТНВ «Алексеевское» и ООО «Полевое» являются плательщиками единого сельскохозяйственного налога. Данное обстоятельство подтверждено налоговым органом.

Суд апелляционной инстанции считает, что данный факт не влияет на налогообложение операций предпринимателя по реализации молока оптом, которые подлежат налогообложению НДС в общеустановленном порядке.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно удовлетворил предпринимателю заявленные требования частично.

Доводы апелляционной жалобы были предметом исследования суда первой инстанции. В настоящей апелляционной жалобе предприниматель не представил доказательств, опровергающих выводы решения суда первой инстанции.

Таким образом, обжалуемое судебное решение является законным и обоснованным, а апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Расходы по государственной пошлине, согласно ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и ст. 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации отнести на заявителя жалобы.

В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, государственная пошлина