Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 18.10.2009 по делу n А81-1397/2009. Изменить решение (ст.269 АПК)

от 02.08.2005 № 01-2-02/1086 ФНС России указывало, что из-под действия системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности должна быть выведена и розничная торговля, осуществляемая с использованием так называемой смешанной формы расчетов (расчет за единицу товара как наличными деньгами, так и в безналичном порядке), поскольку при применении налогоплательщиками общеустановленной системы налогообложения в отношении доходов, полученных ими от осуществления розничной торговли с использованием безналичной формы расчетов, возникают проблемы с определением налоговой базы по НДС по товарам, реализованным с использованием смешанной формы расчетов.

Именно вот эта вышеизложенная позиция в течение 2003 - 2004 годов доводилась до территориальных налоговых органов и ее изменение может привести к необходимости осуществления налогоплательщиками перерасчетов налоговых обязательств за указанные периоды времени.

Относительно указанной ситуации Минфином РФ и было дано соответствующее разъяснение о возможности не производить перерасчет.

Таким образом, указанная ситуация не относится к рассматриваемым правоотношениям по данному делу.

При данных обстоятельствах следует признать обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что в отношении спорного периода 2005 года выводы налогового органа соответствуют нормам действующего законодательства, следовательно, перевод налогоплательщика на общий режим налогообложения в части взаимоотношений с контрагентами ООО «Ноябрьский электрический свет» (ООО «НЭС»), Управлением образования г. Муравленко, МУЗ «Городская больница», 34 ОГПС МЧС РФ по ЯНАО, в связи с безналичной оплатой товаров медицинского назначения, основанием которой являются платежные поручения, является законным и обоснованным.

 Таким образом, решение налогового органа в данной части по указанному основанию правомерно признано судом первой инстанции законным.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает необходимым снизить размер налоговых санкций, подлежащих взысканию по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, начисленных решением ИФНС по г. Муравленко ЯНАО от 30.06.2008 № 15.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

С учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной им в постановлении от 15.07.1999 № 11-П «По делу о проверке конституционности отдельных положений Закона РСФСР «О государственной налоговой службе РСФСР» и законов Российской Федерации «Об основах налоговой системы Российской Федерации и «О федеральных органах налоговой полиции», санкции штрафного характера, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 настоящего Кодекса за совершение налогового правонарушения.

В статье 112 Налогового кодекса Российской Федерации дан открытый перечень обстоятельств, смягчающих ответственность и указано, что судом могут быть признаны смягчающими ответственность и иные обстоятельства.

Таким образом, по смыслу данной нормы, и с учетом правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации, налоговый орган при рассмотрении дела о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, обязан выяснять все обстоятельства совершения налогового правонарушения, и назначать наказание в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, установив, в том числе и наличие смягчающих либо отягчающих ответственность обстоятельств.

Из материалов налоговой проверки следует, что налоговый орган при назначении наказания не учел явную несоразмерность подлежащего уплате размера штрафа (недоимка предпринимателя Шевченко Т.Ю. за 2005 год составляет 68 824 руб., сумма штрафа – 173 420 руб. (по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации)).

Кроме того, суд апелляционной инстанции принимает во внимание, во-первых,  доводы предпринимателя о том, что такое правонарушение совершено ею впервые, во-вторых, неоднозначный подход органов государственной власти, а также судов к рассмотренному вопросу о применении ЕНВД.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции, руководствуясь принципами справедливости и соразмерности наказания тяжести совершенного правонарушения считает возможным воспользоваться правом, предоставленным ему статьей 114 Налогового кодекса Российской Федерации, снизить размер штрафных санкций, превышающих 10 000 руб. и подлежащих уплате предпринимателем в 10 раз, а оспариваемое решение налогового органа в части взыскания налоговых санкций по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 150 967 руб. 80 коп. признать недействительным.

2. По периодам 2006-2007 годы.

По результатам выездной налоговой проверки предпринимателя ИФНС России по г. Муравленко ЯНАО установлено, что предприниматель в 2006 – 2007 годах осуществлял деятельность по реализации товаров по договорам поставки юридическим лицам для обеспечения их деятельности в качестве организаций, и в отношении которой предпринимателем неправомерно применялась система налогообложения виде ЕНВД.

Оставляя решение налогового органа в данной части без изменения, суд первой инстанции исходил из того, что поскольку реализация товара по безналичному расчету в силу главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации не подпадает под уплату ЕНВД, то подлежит налогообложению по общепринятой системе налогообложения. Кроме того, договоры и муниципальные контракты, на основании которых предприниматель в 2006 – 2007 годах осуществляла свою деятельность, не могут быть отнесены к договору розничной купли-продажи, как и взаимоотношения сторон, обусловленные договорами и муниципальными контрактами, поскольку не соответствует признакам розничной купли-продажи в целях налогообложения ЕНВД.

В апелляционной жалобе Шевченко Т.Ю., не соглашаясь с данным выводом арбитражного суда первой инстанции, ссылается на то, что реализацию предпринимателем товаров в 2006 – 2007 годах по спорным договорам и муниципальным контрактам следует рассматривать как розничную торговлю, подпадающую под обложение ЕНВД, поскольку определяющим признаком договора розничной купли-продажи в целях применения ЕНВД является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам: для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, или для использования этих товаров в целях ведения предпринимательской деятельности.

Оценив представленные в материалы дела доказательства по рассматриваемому эпизоду, суд апелляционной инстанции находит основания для изменения обжалуемого решения арбитражного суда, исходя из следующего.

Согласно статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации розничной торговлей для целей налогообложения в соответствии с главой 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей с 01.01.2006) признается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

В силу статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

К розничной торговле не относится реализация товаров в соответствии с договорами поставки. Так, согласно статье 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Из содержания статей 492 и 506 Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара.

Согласно пункту 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 № 18 под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т. п.). Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.

В пункте 124 Государственного стандарта России ГОСТ Р 51303-99 «Торговля. Термины и определения» указано, что в состав розничного товарооборота включается также продажа товаров организациям (санаториям и домам отдыха, больницам, детским садам и яслям, домам для престарелых), через которые осуществляется совместное потребление товаров.

Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (для предпринимательской деятельности или для личного, семейного, домашнего, иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью).

Исходя из анализа вышеназванных правовых норм, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что определяющим признаком договора розничной купли-продажи в целях применения ЕНВД является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам: для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, или для использования этих товаров в целях ведения предпринимательской деятельности.

Из материалов дела следует, что в 2006 - 2007 годах предпринимателем Шевченко Т.Ю. были заключены: муниципальные контракты на поставку прочих изделий медицинской техники от 17.03.2006 № 73/06-ХО, от 22.06.2006 № 205/06-ХО, от 15.06.2006 № 188/06-ХО с Управлением образования Администрации г. Муравленко (т. 1, л.д. 131-141, 145-148); договоры от 12.12.2006 № 08, 01.12.2006 № 02, 27.05.2006 15.05.2007 № 01, 04.09.2007 № 1, 10.12.2007 № 04, от 30.07.2007 № 243/07-ХО, 27.03.2007 № 02 с муниципальным дошкольным учреждением «Солнышко», ОВД МО г. Муравленко, Управлением образования г. Муравленко, муниципальным учреждением городским домом культуры «Украина», государственным унитарным предприятием ЯНАО «Ямалавтодор», муниципальным клубным учреждением «Ритм», ООО «Рубикон» (т. 1, л.д. 144, т. 2,  л.д. 9-14, 29, 51-52, 57, 88, 90-96).

Как видно из материалов дела, приобретенная у предпринимателя обозначенными контрагентами продукция была предназначена для обеспечения их деятельности, а не для дальнейшей реализации с целью получения прибыли, то есть была приобретена для собственного потребления.

Каких-либо безусловных и неопровержимых доказательств, свидетельствующих о том, что товары проданы контрагентам для осуществления предпринимательской деятельности, налоговым органом в материалы дела не представлено.

Апелляционный суд также учитывает, что согласно разъяснениям Министерства финансов Российской Федерации, данным в Письмах от 03.11.2006 № 03-11-05/244 и от 19.04.2007 № 03-11-04/3/120 к розничной торговле в целях главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи независимо от того, какой категории покупателей (физическим или юридическим лицам) реализуются эти товары. При этом определяющим признаком договора розничной купли-продажи в целях применения единого налога на вмененный доход является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам: для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, или для использования этих товаров в целях ведения предпринимательской деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 01.01.2007) Министерство финансов Российской Федерации дает письменные разъяснения по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 № 137-ФЗ) налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

Суд апелляционной инстанции, исходя из вышеизложенных норм права, обстоятельств дела, приходит к выводу о том, что реализация предпринимателем Шевченко Т.Ю. товаров для собственных нужд указанных контрагентов на основании перечисленных договоров и муниципальных контрактов относится к розничной торговле и доначисление предпринимателю налогов по общей системе налогообложения и соответствующих пеней, а также привлечение ее к налоговой ответственности за непредставление налоговых деклараций и неуплату налогов неправомерно.

В силу изложенного обжалуемое решение Ямало-Ненецкого автономного округа от 23.06.2009 подлежит частичному изменению, апелляционная жалоба предпринимателя Шевченко Т.Ю. в данной части - удовлетворению.

С учетом частичного удовлетворения заявленных требований, а также частичного удовлетворения апелляционной жалобы в