Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 21.05.2009 по делу n А46-3916/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов.

            Вне зависимости от того, относятся безнадежные долги соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты, если в период, предшествовавший отчетному, суммы этих долгов не резервировались в установленном порядке, порядок их списания включает в себя проведение инвентаризации, наличие письменного обоснования, приказа (распоряжения) руководителя организации (ст.12 п.2 ФЗ РФ №129-ФЗ от 21.11.1996 «О бухгалтерском учете», п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом МФ РФ №34н от 29.07.1998)

Как было выше сказано, налогоплательщиком  был выбран метод списания внереализационных расходов за счет формирования резерва сомнительных долгов, который и был списан в порядке ст.266  НК РФ в состав внереализационных расходов. Поскольку в данный резерв были необоснованно включены долги 2002 года, срок исковой давности по которым истек, налоговым органом был обоснованно сделан вывод  о завышении суммы внереализационного расхода, сформированного в текущем году (7470773 руб.) за счет включения в него 984056 руб. задолженности которая по определению является не сомнительными долгами, а безнадежными.

            Довод о том, что ОАО «Омский речной порт» рассчитывал на добровольное погашение дебиторской задолженности после истечения сроков исковой давности, не имеет в контексте правового регулирования ст.ст.265, 266 НК РФ  правового значения.

            Указание ОАО «Омский речной порт» на наличие расчетов с организациями, по которым имелась задолженность 2002 года, т.е. фактов свидетельствующих о перерыве срока исковой давности, имеющимися в материалах дела документами не подтверждается.

            Однако, как верно указал суд первой инстанции, налоговый орган, исключив сумму дебиторской задолженности из списанного на расходы резерва сомнительных долгов, должен был включить ее в состав осуществленного за счет резерва списания, что привело бы к уменьшению остатка резерва на 01.01.2006 и, как следствие, уменьшения заявленного в этом периоде внереализационного дохода в виде разницы между сформированным  и использованным резервом.

            Довод налогового органа о том, что налогоплательщиком не были соблюдены условия для списания безнадежной дебиторской задолженности судом апелляционной инстанции не принимается, поскольку, как было выше сказано, для такого списания необходимо наличие соответствующей инвентаризации и приказа на списание. Спорная дебиторская задолженность включена в акт инвентаризации сомнительной задолженности и учтена в приказе на формирование резерва сомнительных долгов, на что прямо указывается в материалах проверки.

Указание в апелляционной жалобе на то, что, по мнению налогового органа, суд сделал вывод о необоснованном списании долгов в сумме 984056 руб. не исследовав вопрос о том, была ли фактически включена налогоплательщиком сумма дебиторской задолженности во внереализационные доходы 2006 года не соответствует тексту оспариваемого судебного акта.

Как было выше сказано, согласно пп. 1 п. 5 ст. 266 сумма резерва, не полностью использованная в текущем периоде, переносится на следующий налоговый период.

Как следует из имеющихся в деле доказательств, в 2006 году остаток резерва на 01.01.2006 г. подтверждается «Налоговым регистром по начислению и использованию резерва по сомнительным долгам ОАО «Омский речной порт» за 2006 год». Он составляет 20188726 руб. 25 коп.

Размер вновь созданного резерва в 2006 г. подтверждается «Сводной инвентаризационной ведомостью дебиторской задолженности на 31.12.2006 г (для формирования резерва по сомнительным долгам)». Он составляет 13 327 513 руб. 45 коп.

Размер разницы между остатком и вновь созданным резервом в 2006 г., которая была включена Портом в доходы 2006 года, подтверждается «Налоговым регистром. Прочие расходы 91.2. за период с 01.01.2006 г. по 31.12.2006 г.». Эта сумма была включена заявителем в доходы 2006 г. и с нее был уплачен налог на прибыль.

Таким образом, все указанные выше обстоятельства, которые анализируются судом 1 инстанции на стр.7 решения подтверждаются материалами дела, в связи с чем, судом сделан верный вывод о том, что  с учетом признания судом законным вывода налогового органа о необоснован­ном списании долгов в сумме 984056руб. за счет резерва сомнительных долгов сумма резерва по сомнительным долгам составит 20044322 руб. 44коп., за счет резерва списы­вается 1823708руб. 19коп., остаток резерва на 01.01.2006 будет составлять 18220614руб. 25коп. Тогда, с учетом суммы резерва по сомнительным долгам в 2006 году общества 13327513 руб. 45коп., разница между остатком резерва за 2005 год и начисленным ре­зервом в 2006 году (20044322руб. 44коп. - 13327513руб. 45коп.), составит 4893100руб. 80коп., и у налогоплательщика образуется излишнее начисление по налогу на прибыль в 2006 году в сумме 472346 руб. 88 коп.

Необоснованным, по мнению суда апелляционной инстанции, является и утверждение о том, что факт уплаты налога за 2006 год с суммы заявленного в декларации внереализационного дохода является предположительным. Как следует из текста решения (стр.29) в налоговой декларации за 2006 год отражены:

доходы от реализации                                                       246660283 руб.;

расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации 229933002 руб.;

внереализационные доходы                                                  9431980 руб.;

внереализационные расходы                                                 6174462 руб.;

итого прибыль                                                                       19984799 руб.;

            Таким образом, на указанной странице налоговый орган констатирует размер налоговой базы, заявленной в декларации, и факт начисления на нее 4796352 руб. налога на прибыль.         На странице 43 решения указывается, что в бюджет налогоплательщиком за 2006 год было уплачено  4796352 руб.

 Следовательно, факт реальной уплаты в бюджет всей начисленной суммы налога на прибыль, в том числе и суммы налога на прибыль с излишне заявленного внереализационного дохода подтверждается самим налоговым органом в оспариваемом решении.

Довод апелляционной жалобы о том, что у налогового органа имелись все основания для взыскания доначисленного налога на прибыль за 2005 год в то время, как налогоплательщик в порядке ст.81 НК РФ мог подать уточненную декларацию за 2006 год и заявить в ней сумму налога к уменьшению, судом апелляционной инстанции не принимается по следующим основаниям.

Подпункты 1, 2 п.1 ст.32 НК РФ относят к обязанностям налоговых органов: соблюдение законодательство о налогах и сборах; осуществление контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов;

Данные полномочия реализуются налоговыми органами, в том числе, путем проведения выездных налоговых проверок.

В соответствии с п.4 ст.89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Соответственно в ходе такой проверки налоговый орган проверяет и выявляет не только задолженность и несвоевременность уплаты налога, но и наличие излишне уплаченных сумм налога.

Согласно п.7 ст.101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение: 1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; 2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В силу п.2 ст.69 НК РФ при наличии у налогоплательщика недоимки ему направляется требование об уплате налога. Требование об уплате налога направляется налогоплательщику независимо от привлечения его к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (п.3 ст.69 НК РФ).

В соответствии с п.2 ст.70 НК РФ требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение 10 дней с даты вступления в силу соответствующего решения.

Пункт 3 ст.46 НК РФ предусматривает, что после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока принимается решение о взыскании налога, сбора, а также пеней, штрафа за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках.

Из изложенных норм налогового законодательства следует, что принятие налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки решения, которым налогоплательщику доначислены суммы налогов, пени, штрафов, влечет за собой направление налогоплательщику в установленные в законе сроки требования об уплате сумм налогов, пени, штрафа, неисполнение которого является основанием для принятия мер принудительного взыскания задолженности, путем принятия Инспекцией решения о взыскании налогов, пени, штрафа за счет денежных средств налогоплательщика.

Таким образом, указание в п.3.2.1 резолютивной части решения налогового органа на взыскание с ОАО «Омский речной порт» 5416722 руб. налога на прибыль за 2005 год (которые включали в себя и налог с суммы необоснованно указанных безнадежных долгов) является основанием для направления Обществу требования об уплате доначисленных этим решением сумм. А неисполнение такого требования повлечет принудительное взыскание с Общества данной суммы задолженности.

Вместе с этим, как разъяснил Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 42 постановления Пленума от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» «неуплата или неполная уплата сумм налога» означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога.

Следовательно, наличие излишней уплаты налога в 2006 году исключает возможность взыскания этой же суммы за 2005 год. Иначе взысканию будет подвергнута сумма налога при отсутствии фактической обязанности налогоплательщика перед бюджетом.

Исходя из подобного толкования судом действующих норм части 1 Налогового кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции считает, что Арбитражный суд Омской области обоснованно признал правомерным начисление пени в сумме 32544 руб. 64 коп. (расчет пени т.25 л.д.101) лишь с периода возникновения срока уплаты по налогу на прибыль за 2005 год (29.03.2006) до аналогичного срока за 2006 год (28.03.2007).

Начисление пени со срока уплаты за 2006 год до даты вынесения решения является незаконным, поскольку по итогу 2006 года по изложенным выше причинам  обязательства налогоплательщика перед бюджетом за 2005 год прекратились ввиду уплаты данной спорной суммы налога с излишне заявленного внереализационного дохода.

Контррасчета суммы пени, признанной недействительной налоговым органом не приведено, в связи с чем, суд апелляционной инстанции исходит из обоснованности  сделанного расчета.

Поскольку судом было частично признано недействительным оспариваемое решение от 21.01.2008 №05-11/438 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, то в аналогичной части имелись и все основания для признания недействительным требования №78 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 08.02.2008.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269 пункт 1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой  арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Межрайонной налоговой инспекции по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Омской области от 17.03.2009 по делу №А46-3916/2008 в оспариваемой части без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Cибирского округа в течение двух месяцев со вступления постановления в законную силу.

Председательствующий

Н.А. Шиндлер

Судьи

А.Н. Лотов

Л.А. Золотова