Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 11.05.2009 по делу n А70-1865/2008. Изменить решение

в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

К содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, как следует из разъяснения, данного в пункте 30 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ», предъявляются определенные требования, а именно: в таком решении должен быть обозначен его предмет, то есть суть, признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику, со ссылкой на соответствующую главу 16 НК РФ, приведены ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие обстоятельства совершения правонарушения.

Как уже было указано, по результатам выездной налоговой проверки некоммерческой  организации доначислены НДФЛ, ЕСН и взносы на обязательное пенсионное страхование.

Таким образом, руководствуясь изложенными нормами права, апелляционный суд приходит к выводу о том, что спорный ненормативный правовой акт и акт выездной проверки должны содержать обстоятельства выявленного нарушения  со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие обстоятельства наличия задолженности по уплате перечисленных налогов и взноса в спорных суммах.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела и оспариваемое решение налогового органа, пришел к выводу о том, что содержание указанного решения не отвечает требованиям пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, так как в нем отсутствуют необходимые сведения и ссылки на первичные документы, подтверждающее наличие обстоятельств, свидетельствующих о неуплате налога либо неправомерном занижении налоговой базы.

Из материалов дела следует, что основанием для доначисления спорных сумм налогов и взноса послужили следующие обстоятельства:

НДФЛ.

В части НДФЛ налоговый орган установил, что некоммерческой организацией было допущено несвоевременное перечисление удержанного НДФЛ в бюджет в 2004-2007 годы, в результате чего на момент проверки образовалась задолженность в сумме 3 392 091 руб.

На этом основании налогоплательщику доначислен налог в сумме 3 392 091 руб., начислены пени за несвоевременную уплату НДФЛ в размере 499 122 руб. 69 коп., и штраф по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 678 418 руб. 20 коп.

При этом, налоговый орган в тексте своего решения и акта проверки лишь перечисляет даты выдачи заработной платы и частичное перечисление удержанного НДФЛ в более поздние сроки без указания на суммы налога неправомерно перечисленного в более поздние сроки (не перечисленного в бюджет) и без указания на документы, подтверждающие установленные обстоятельства, что не позволяет суду апелляционной инстанции проверить правомерность и обоснованность выводов инспекции (л.77,79 т.1).

ЕСН.

В части ЕСН налоговый орган в тексте акта и решения по выездной проверке указал, что в соответствии с налоговой декларацией за 2004 год в федеральный бюджет начислено к уплате 659 935 руб., уплачено 529 572 руб., задолженность 130 363 руб. Далее инспекция заключает, что в Фонд социального страхования начислено 173 759 руб., перечислено 158 063 руб.; договоры подряда за 2004 год на проверку предоставлены не были, в связи с чем «налоговая база ЕСН в части ФСС приравнена к налоговой базе по ЕСН в части ФБ, ФФОМС, ТФОМС». В результате этого доначислен ЕСН в Фонд социального страхования в сумме 14 757 руб. 20 коп., начислены пени в сумме 2 588 руб. 93 коп.

Однако, в тексте акта проверки и решении отсутствует ссылка на документы подтверждающие названные обстоятельства, на основании которых можно было бы сделать вывод, положенный в основу оспариваемого решения (л. 81,  82 т. 1). Формулировки налогового органа и способ изложения фактических обстоятельств установленного правонарушения, не позволяют установить основания, по которым инспекция пришла к соответствующим выводам (напр. суд апелляционной инстанции не смог установить существо правонарушения и действительные, по мнению проверяющих, налоговые обязательства налогоплательщика, из фразы: «В связи с тем, что договоры подряда за 2004 год на проверку представлены не были, налоговая база ЕСН в части ФСС приравнена налоговой базе по ЕСН в части ФБ, ФФОМС, ТФОМС». При этом, из текста акта и решения не ясно о каких договорах подряда идет речь, как налоговый орган установил их наличие (отсутствие), каким образом эти договоры влияют на налоговые обязательства некоммерческой организации, включены ли суммы выплат по этим договорам в состав налоговой базы по ЕСН, в том числе в части Фонда социального страхования).

Аналогичные обстоятельства описаны в части проверки налогоплательщика за период 2005-2006 годы, из которых также невозможно установить существо выявленных правонарушений (л. 85, 86 т.1).

Ссылка на проверку Фондом социального страхования налогоплательщика и установление расхождений между данными Фонда и некоммерческой организации (л.д. 83 т.1) не содержит выводов, каким образом данное обстоятельство имеет значение для настоящего дела, устранила ли сама АНОК «ДНК «Строитель» выявленные Фондом социального страхования нарушения либо нет. При этом, в резолютивной части решения, в которой указаны выявленные по результатам налоговой проверки суммы недоимки по ЕСН, не предложены к уплате суммы, ранее установленные Фондом социального страхования.

В пункте 5.2 решения инспекции (л. 84 т.1) и пункте 2.12.2 акта (л. 20 т.2) установлено, что при проверке правильности исчисления и своевременности перечисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2004 выявлена неуплата страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 374 746 руб., в результате чего налогоплательщику доначислена данная сумма.  Между тем, в данном случае обоснованность выводов налогового органа невозможно установить, так как, кроме вышеописанных, иных сведений текст акта и решения не содержит (нет ссылок на документы, оснований по которым установлена неуплата, расчетов и т.д.).

В части ЕСН за 2005 и 2006 годы налоговый орган указал, что в ходе выездной налоговой проверки некоммерческая организация представила уточненные декларации, в которых подлежащие уплате суммы были увеличены и составили за 2005 год -  11 229 310 руб. и 2006 год – 18 768 220 руб. В ходе написания акта налогоплательщик дополнительно представил уточненные декларации, в которых суммы были указаны к уменьшению, а именно: за 2005 год – 5 807 370 руб. и 2006 год – 7 080 950.

Проверочные мероприятия инспекции сведены к следующим доводам (л. 85  т.1): «Налоговая база по ЕСН за исключением сумм, не облагаемых налогом, составляет 11 229 310 руб. Согласно уточненной декларации по ЕСН за 2005 год от 15.08.2008, представленной налогоплательщиком, налоговая база составляет 5 807 370 рублей. Таким образом, налоговая база по ЕСН за 2005 год занижена на 541 940 руб. В результате чего доначислен единый социальный налог в сумме 648 453 рублей …». Аналогичные выводы изложены в части 2006 года (л. 86 т.1).

При этом, доначисления производятся исходя из разницы, полученной в результате сравнения сумм, отраженных в уточненных налоговых декларациях налогоплательщика по ЕСН за 2005-2006 годы (напр. налоговая декларация за 2005 год от 31.05.2007 содержала размер налоговой базы 11 229 310 руб., налоговая декларация от 15.08.2008 – 5 807 370 руб. разница– 5 421 940 руб. Данная сумма указана в решении как заниженная налогоплательщиком)

Указанное, по убеждению апелляционного суда,  свидетельствует о формальном подходе проверяющих, не основанном на исследовании правомерности и обоснованности увеличения (уменьшения) налогоплательщиком своей налоговой базы по ЕСН за 2005 и 2006 годы. Аналогично ранее изложенным обстоятельствам, инспекция не ссылается на существо нарушения, первичные документы и информацию на основе которых оно установлено, что не позволяет судить о законности указанных выводов.

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.

В части страховых взносов на обязательное пенсионное страхование налоговый орган в решении и акте проверки указывает (л. 87 т.1, л. 22 т.2):

декларация за 2004 год представлена в установленные сроки, начислено страховых взносов 659 935 руб. в том числе на страховую часть  начислено 563 910, перечислено 218 518 руб., задолженность 345 392 руб. на накопительную часть 29 354 руб.; на накопительную часть начислено 96 025 руб., перечислено 66 671 руб., задолженность 29 354 руб.;

за 2005 год – начислено страховых взносов 813 032 руб., в том числе: на страховую часть трудовой пенсии 711 710 руб., перечислено 344 583 руб., задолженность 367 127 руб.; на накопительную часть – 101 322 руб., перечислено 69 636 руб., задолженность 31 686 руб.;

за 2006 год – начислено страховых взносов 991 334 руб., в том числе: на страховую часть трудовой пенсии 867 794 руб., перечислено 259 602 руб., задолженность 608 192 руб.; на накопительную часть – 123 540 руб., перечислено 15 221 руб., задолженность 108 319 руб.;

Однако, в тексте акта проверки и решении отсутствует ссылка на документы подтверждающие названные обстоятельства, на основании которых можно было бы сделать вывод, положенный в основу оспариваемого решения.

Кроме того, проверяющие также указали на наличие расхождений и занижение облагаемой базы на суммы 5 421 940 руб. за 2005 год и 11 686 489 руб. за 2006 год. В основу данных выводов легли обстоятельства, связанные с представлением налогоплательщиком уточненных деклараций, которые являются аналогичными обстоятельствам, описанным с представлением уточненных деклараций по ЕСН. Выводы суда апелляционной инстанции в данной части также являются аналогичными, ранее указанным в части ЕСН.

Иных оснований для доначисления спорных сумм НДФЛ, ЕСН и взносов на обязательное пенсионное страхование в текстах решения и акта проверки не указано.

В связи с изложенным, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что в оспариваемом решении налогового органа не указаны фактические обстоятельства налогового спора и событие правонарушения относительно НДФЛ, ЕСН и взносов на обязательное пенсионное страхование, поэтому оно не отвечает требованиям пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации. Отсутствие указания на характер и обстоятельства вменяемых налогоплательщику нарушений, ссылок на документы и иные сведения, на которых основаны выводы налогового органа, лишило налогоплательщика возможности обеспечить надлежащую защиту своих прав.

В заседании суда апелляционной инстанции представителю налогового органа был заданы вопросы о том, на основании каких документов исчислены налоги за 2005, 2006, 2007 годы, на которые представитель налогового органа ответить затруднился, в связи с чем вышеизложенные недостатки спорного ненормативного правого акта в части определения обстоятельств вменяемых правонарушений, в заседании апелляционного суда устранить не представилось возможным.

Таким образом, налоговым органом допущено нарушение положений пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации. Налоговый орган не доказал законность принятия решения, обстоятельства, послужившие основанием для принятия данного решения, в том числе событие правонарушения, предусмотренное пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с требованиями пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований статьи 101 Кодекса может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Учитывая то, что отсутствие в решении налогового органа обстоятельств совершенного налогоплательщиком правонарушения и его оснований привело к принятию неправомерного решения, решение налогового органа подлежит признанию недействительным в рассматриваемой судом апелляционной инстанции части.

По аналогичным основаниям подлежит признанию незаконным решение УФНС России по Тюменской области в части НДФЛ, ЕСН и взносов на обязательное пенсионное страхование, которым некоммерческой организации отказано в удовлетворении апелляционной жалобы.

Судом первой инстанции вышеизложенные обстоятельства оценены ненадлежащим образом, что привело к принятию ошибочного решения в части, обжалуемой в порядке апелляционного производства. Судебный акт в этой части подлежит отмене, апелляционная жалоба удовлетворению.

В соответствии с положениями части 2 статьи 169 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение суда должно быть изложено понятным языком, в связи с чем суд апелляционной инстанции считает необходимым изложить резолютивную часть решения суда первой инстанции в новой редакции с учетом выводов суда первой инстанции в не обжалованной в апелляционном порядке части (в части НДС), а также в части привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление справок о доходах физических лиц, также не обжалованной в порядке апелляционного производства.

По правилам статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы относятся на ИФНС России по г. Тюмени № 2и вышестоящий налоговый орган. Поскольку некоммерческой организацией государственная пошлина в размере 1000 руб. уплачена по платежному поручению от 24.03.2009 № 1, то названная сумма подлежит взысканию с инспекции и вышестоящего налогового органа в пользу АНОК «ДНК «Строитель» в равных частях.

Кроме того, к апелляционной жалобе приложена квитанция об оплате представителем АНОК «ДНК «Строитель» Д.С. Гермаш  государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы по настоящему делу, которая судом апелляционной инстанции не была принята в качестве надлежащего доказательства уплаты налогоплательщиком государственной пошлины, в связи с чем Д.С. Гермаш подлежит возврату уплаченная им государственная пошлина.

На