Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 15.02.2015 по делу n А70-9105/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

Обществом не представлены надлежащим образом оформленные первичные документы и счета-фактуры, являющиеся в силу положений главы 21 НК РФ основаниями для принятия расходов на оплату товаров в качестве налоговых вычетов по НДС, документы, подтверждающие фактическое исполнение договора поставки и получение Обществом предварительно оплаченного товара, а также документы, подтверждающие наличие самого основания для существования правоотношений между Обществом и его контрагентом, поскольку к договору № 122-2013/01 от 14.01.2013 не приложены необходимые документы, свидетельствующие о согласовании всех существенных условий такого договора.

Как утверждает заявитель и усматривается из изложенных выше обстоятельств, предоплата, внесенная Обществом на счет ООО «Филкоер и К» по договору № 122-2013/01 от 14.01.2013 в счет будущей поставки товара, возвращена заявителю контрагентом в связи с отсутствием у последнего предварительно оплаченного товара. При этом Общество настаивает на том, что восстановленный налог на добавленную стоимость по строке 110 налоговой декларации отражен налогоплательщиком по строке 070 «Суммы полученной оплаты в счет предстоящих поставок» по факту возврата предоплат от ООО «Филкоер и К».

Однако данные обстоятельства и доводы заявителя судом апелляционной инстанции во внимание также не принимаются, как не свидетельствующие о незаконности доначислений НДС, указанных в оспариваемом решении от 07.05.2014 № 103679, ввиду следующего.

В соответствии с пунктом 5 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Вычет можно заявлять в том налоговом периоде, в котором операции по возврату авансовых платежей отражены (скорректированы) в бухгалтерском учете. После отражения в учете операций по корректировке налогоплательщик должен зарегистрировать в книге покупок авансовый счет-фактуру, который ранее был зарегистрирован в книге продаж (абзац второй пункта 22 Правил ведения книги покупок).

В настоящем случае ООО «ТюменьАсервис» представило книгу покупок и книгу продаж за 3 квартал 2013 года. В книге покупок зарегистрированы счета-фактуры на предварительную оплату с соответствующими суммами (3 504 722 руб.). В то же время в книге продаж зарегистрированы счета-фактуры по ранее выданным авансам на меньшую сумму (3 087 489 руб. 91 коп.), чем сумма, полученная от контрагента – ООО «Филкоер и К» (3 504 722 руб. 02 коп.) и отраженная в книге покупок.

Из представленных налогоплательщиком оборотно-сальдовых ведомостей усматривается, что корректировку в бухгалтерском учете по возврату авансовых платежей ООО «ТюменьАсервис» не производило. В оборотно-сальдовых ведомостях по счетам 76 АВ отражены операции по счетам-фактурам, выставленным в адрес ООО «Филкоер и К» в размере 3 240 032 руб. 28 коп., по счетам 76 ВА отражены операции по счетам - фактурам, полученным от ООО «Филкоер и К», в размере 3 504 722 руб. 03 коп.

При этом в разделе 3 строки 070 налоговой декларации отражена сумма полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров в размере 3 504 722 руб., счета-фактуры на данную сумму зарегистрированы в книге продаж, представленной контрагентом за 3 квартал 2013 года. Согласно книге продаж ООО «ТюменьАсервис» выставило счета-фактуры на предварительную оплату на меньшую сумму НДС – 3 087 489 руб. 91 коп., по сравнению с той, которая была перечислена Обществом его контрагенту, и на дату возврата предоплаты в учете не отражены записи по ранее начисленному НДС на сумму с возвращаемой предоплаты.

При таких обстоятельствах позиция налогового органа, в соответствии с которой к вычету не может быть принята сумма в большем размере по сравнению с той, которая может быть исчислена в соответствии с пунктом 5 статьи 171 НК РФ, поэтому вычет в сумме 417 232 руб. 11 коп. заявлен Обществом неправомерно, в излишнем размере, является обоснованной.

Подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ установлено, что покупатель в налоговом периоде, в котором произведен возврат предоплаты, обязан восстановить сумму НДС в размере, ранее принятом к вычету. В налоговой декларации за этот период должны быть отражены как суммы НДС, исчисленные с полученных авансов, так и суммы НДС, заявленные к вычету в связи с возвратом авансов, отгрузкой товаров (работ, услуг) в счет этих авансов (письма ФНС от 20.07.2011 № ЕД-4-3/11684, от 24.05.2010 № ШС-37-3/2447).

Вместе с тем, из представленной ООО «ТюменьАсервис» декларации (корректирующей – 1) за 3 квартал 2013 года по НДС не следует, что Обществом исполнена указанная выше обязанность по восстановлению сумм НДС в размере 3 504 722 руб. в строке 090 «Суммы налога, подлежащие восстановлению, всего» и строке 110 «суммы налога, подлежащие восстановлению согласно с подпункту 3 пункта 3 статьи 170 НК», данные о восстановлении сумм НДС в размере 3 504 722 руб. в обозначенных строках декларации отсутствуют.

При этом отражение налогоплательщиком соответствующей суммы по строке декларации «Суммы полученной оплаты в счет предстоящих поставок», на что Общество ссылается в апелляционной жалобе, не свидетельствует о выполнение обязанности, предусмотренной подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ, и о соблюдении налогоплательщиком процедуры восстановления возвращенных сумм НДС.

Налогоплательщиком для подтверждения возврата авансов представлены счета-фактуры на предварительную оплату на общую сумму НДС 3 504 722 руб., в графе 1 которых Обществом не отражено наименование поставляемых товаров (описание работ, услуг), имущественных прав, в связи с чем, невозможно идентифицировать по какому договору и за какой конкретно товар производилась предварительная оплата.

В представленных Обществом счетах-фактур на предварительную оплату за 3 квартал 2013 года в графе «к платежно-расчетному документу» имеются указания на представленные налогоплательщиком платежные поручения, которые не соответствует требованиям, установленным положением Банка России от 19.06.2012 № 383-П, поскольку в таких поручениях при внесении предоплаты не указано назначении платежа, наименование товаров, работ, услуг, номер и дата договора.

Так, в счете - фактуре № 00003661 от 07.08.2013 на сумму 50 000 руб., в т.ч. НДС – 7 627 руб. 12 коп. в графе «к платежно-расчетному документу» указано платежное поручение № 341 от 07.08.2013, которое налогоплательщиком не представлено.

При этом согласно выписке с лицевого счета банка ОАО «Запсибкомбанка», по платежному поручению от 07.08.2013 № 341 Обществом осуществлена оплата по единому платежу за первый год пользования овердрафтом по договору овердрафта № 9974182/130 от 07.08.2013. Таким образом, доказательств оплаты авансового платежа в размере 50 000 руб., в т.ч. НДС – 7 627 руб. 12 коп. не представлено, в связи с чем такой платеж не может приниматься к вычету.

Одним из условий принятия покупателем к вычету НДС с предоплаты является наличие документов, подтверждающих фактическое перечисление данных сумм (пункт 9 статьи 172 НК РФ).

Вместе с тем, ООО «ТюменьАсервис» представило в Инспекцию платежные поручения с назначением платежа «оплата за товар по договору» с суммой платежа, в т.ч. НДС 18%, то есть без указания конкретных реквизитов договоров и товарных документов, на основании которых осуществляется соответствующий платеж, конкретной суммы НДС, подлежащей уплате поставщику, а также без указания на предварительный характер оплаты.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно поддержал вывод налогового органа о том, что представленные Обществом документы носят противоречивый характер и не могут быть приняты в качестве подтверждающих фактическое осуществление предварительной оплаты.

Более того, по аналогичным причинам не могут быть приняты в качестве надлежащих и допустимых доказательств возврата Обществу авансового платежа по договору № 122-2013/01 от 14.01.2013 представленные заявителем платежные поручения на общую сумму 21 859 400 руб., в том числе НДС – 3 334 484 руб. 75 коп., поскольку назначением платежа по таким платежным поручениям является «договор поставки продукции № 48-2012112 от 17.12.2012, за пивной напиток». Иными словами, платежи по обозначенным платежным поручениям производились ООО «Филкоер и К» в счет оплаты товара, поставленного по договору № 48-2012112 от 17.12.2012, в рамках которого ООО «ТюменьАсервис» является поставщиком, а ООО «Филкоер и К» - покупателем, и оснований для вывода о том, что денежные средства, перечисленные по таким платежным поручениям, представляли собой возврат авансового платежа по договору поставки № 122-2013/01 от 14.01.2013, не имеется.

Данный вывод также подтверждается информацией, представленной по запросу налогового органа Филиалом «ТЮМЕНСКИЙ» ОАО БАНК «Народный кредит» и «ЗАПСИБКОМБАНК» ОАО, в соответствии с которой в назначении платежа при перечислении денежных средств на счет ООО «Филкоер и К» указано «оплата за товар по договору», а в назначении платежа при перечислении денежных средств на счет ООО «ТюменьАсервис» указано «договор поставки продукции 48-2012/12 от 17.12.12», в то время как операций по возврату аванса на счет ООО «ТюменьАсервис» не установлено, как и операций перечисления предварительной оплаты на счет ООО «Филкоер и К».

Кроме того, платежные поручения представлены на меньшую сумму НДС (3 334 484 руб. 75 руб.) по сравнению с заявленной к вычету суммой авансов (3 504 722 руб.).

Согласно пункту 4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом из положений пункта 2 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 следует, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованности возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 названного кодекса.

При этом пунктом 5 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 установлено, что о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

ИФНС по г. Тюмени № 3 в ходе проведения мероприятий налогового контроля в отношении ООО «ТюменьАсервис» установлено и подтверждается материалами дела, что учредителями ООО «ТюменьАсервис» являются следующие физические лица: Eрмаков Виктор Анатольевич – доля участия в Обществе составляет 33,333399946638207; Филатов Сергей Юрьевич – доля участия в Обществе составляет 33,333300026680896; Кобылин Леонид Витальевич – доля участия в Обществе составляет 33,333300026680896; директором ООО «ТюменьАсервис» является Ермаков Виктор Анатольевич.

При этом в качестве учредителей ООО «Филкоер и К» также выступают Eрмаков Виктор Анатольевич (доля участия составляет 33,33097087378641), Филатов Сергей Юрьевич (доля участия составляет 33,339805825242718), Кобылин Леонид Витальевич (доля участия составляет 33,330097087378641), генеральным директором является Филатов Сергей Юрьевич.

Кроме того, ООО «ТюменьАсервис» и ООО «Филкоер и К» зарегистрированы по одному юридическому адресу: 625031, Россия, Тюменская обл., г. Тюмень, ул. Дружбы, 128, корп. 1, строение 8 (т.1 л.д.45-48, 52-60).

Таким образом, ООО «ТюменьАсервис» и ООО «Филкоер и К» для целей налогообложения являются взаимозависимыми лицами в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 105.1 НК РФ, согласно которой взаимозависимыми лицами признаются организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25 процентов.

При этом согласно выпискам с лицевых счетов ООО «Филкоер и К» и ООО «ТюменьАсервис» в банках, перечисление денежных средств от ООО «ТюменьАсервис» на счет ООО «Филкоер и К» и обратно происходило в течение одного операционного дня.

Так, ООО «ТюменьАсервис» перечисляются в адрес ООО «Филкоер и К» денежные средства по договору поставки без номера и даты, ООО «Филкоер и К», в свою очередь, в этот же день перечисляет денежные средства в адрес ООО «ТюменьАсервис» по договору поставки продукции № 48- 2012/12 от 17.12.2012, в таком же размере, что и ООО «ТюменьАсервис» в адрес ООО «Филкоер и К». Соответственно, заявителем оплата за товар по договору № 48-2012112 от 17.12.2012 фактически не производилась, денежные средства возвратились обратно в ООО «ТюменьАсервис», но уже по другому договору.

Таким образом, Инспекцией в материалы дела представлено достаточное количество доказательств, свидетельствующих о том, что первичные документы и счета-фактуры по сделкам с ООО «Филкоер и К», учитываемым в целях уменьшения размера НДС, подлежащего уплате за 3 квартал 2010 года, оформлены ненадлежащим образом, а также о недобросовестности контрагентов в рамках отношений по соответствующим сделкам, в то время как заявителем не предоставлено соответствующих требованиям НК РФ документов, подтверждающих обоснованность предъявленных Обществом сумм НДС к вычету по сделкам с ООО «Филкоер и К», заключенным в обозначенном выше налоговом периоде.

Учитывая изложенные выше обстоятельства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что Общество не имело права применять спорные налоговые вычеты по НДС и обязано было уплатить налог на добавленную стоимость в полном объеме и без учета таких вычетов.

Пунктом 1 статьи 122 НК РФ установлено, что неуплата или неполная уплата