Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2015 по делу n А70-5790/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

участвующим в рассмотрении указанного дела.

Также из материалов дела следует, что 25.08.2010 между заявителем (подрядчик) и ГКУ ТО «Дирекция коммунально-хозяйственного строительства», правопреемником которого является ГБУ ТО «Дирекция коммунально-хозяйственного строительства» (заказчик) заключён государственный контракт №53-Т-10, в соответствии с которым подрядчик обязался выполнить подрядные работы, включающие строительно-монтажные и пуско-наладочные работы, комплектацию материалами и оборудованием, также прочие работы и ввод объекта в эксплуатацию по объекту «г. Тобольск. Строительство насосной станции ПНС-3 в районе опоры 222» (т.2 л.д.48-54).

Пунктом 3.1. контракта, стороны согласовали сроки выполнения работ, определив их с момента заключения государственного контракта (с 25.08.2010) по 30.09.2011.

В соответствии с пунктом 2.1. контракта, цена контракта определяется протоколом заседания аукционной комиссии и составляет 205 061 559, 90 руб.

Дополнительными соглашениями № 2 от 30.11.2010, № 3 от 23.12.2010, № 4 от 27.05.2011, № 5 от 15.12.2011, № 6 от 12.03.2012, № 7 от 07.09.2012, № 8 от 23.11.2012 к государственному контракту № 53-Т-10, стороны уточнили объём финансирования на 2010-2012гг., реквизиты подрядчика, сведения об ответственных представителях сторон, наименование и реквизиты заказчика (т.2 л.д.55-68).

Заказчиком и подрядчиком подписаны акты приёмки выполненных работ на общую сумму 188 275 641,47 руб., а заказчиком оплачены работы с учётом пункта 4.6. контракта на общую сумму 184 555 403,91 руб.

04.12.2012 между подрядчиком и заказчиком подписан акт приёмки законченного строительством объекта.

Как указало Общество, между сторонами возник спор относительно правомерности предъявленных подрядчиком заказчику к оплате дополнительных работ, содержащихся в актах смонтированного оборудования №1, №10, акте на выполнение работ по врезке ПНС-3 в действующие тепловые сети и актах КС-2 №1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 38 от 29.12.2012, справке КС-3 №19 от 29.12.2012 подписанных в одностороннем порядке со стороны подрядчика на общую сумму 11 689 689,47 руб. В связи с указанным, Общество обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с иском о взыскании с ГБУ ТО «Дирекция коммунально-хозяйственного строительства» суммы долга.

Арбитражным судом Тюменской области решением от 07.02.2013 по делу № А70-12085/2013 в пользу Общества взыскано 15 198 718,50 руб.

Арбитражным судом Тюменской области по делу №А70-12085/2013 было установлено, что ответчик, возражая против подписания актов приёмки выполненных работ и справки о стоимости выполненных работ и затрат, а также наличии задолженности за выполненные работы в заявленном размере, ссылается на то, что выполненные истцом работы, являются дополнительными работами, не предусмотренные государственным контрактом, а, следовательно, с учётом положений статьи 716 Гражданского кодекса Российской Федерации, Федерального закона №94-ФЗ от 21.07.2005 «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд» оплате не подлежат.

Арбитражный суд Тюменской области, рассмотрев указанный довод заказчика, обосновывающий его отказ от подписания актов приёмки выполненных работ, справке КС-3, подписанных в одностороннем порядке со стороны подрядчика, посчитал, что заказчик необоснованно отказался от подписания данных актов и справки, так как исходя из материалов дела, необходимость выполнения спорных работ была согласована с ответчиком.

При этом, Арбитражный суд Тюменской области пришел к выводу о том, что подрядчиком были выполнены работы, не предусмотренные первоначальной проектно-сметной документацией, но согласованные ответчиком.

Суд счёл, что при указанных обстоятельствах, ответчик необоснованно отказался от подписания актов смонтированного оборудования №1, №10, акта на выполнение работ по врезке ПНС-3 в действующие тепловые сети и актов КС-2 №1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 38 от 29.12.2012, справки КС-3 №19 от 29.12.2012.

Решение Арбитражного суда Тюменской области от 07.02.2013 по делу №А70-12085/2012 было оставлено без изменений постановлениями Восьмого арбитражного апелляционного суда от 18.04.2013, ФАС Западно-Сибирского округа от 12.07.2013.

Учитывая положения процитированных норм и фактические обстоятельства дела, суд апелляционной инстанции  пришел к выводу о том, что направленные Обществом в адрес  заказчиков акты сдачи-приёмки выполненных работ, не подписанные последним, не могут быть расценены в качестве первичного бухгалтерского документа, влекущего для заявителя обязанность по учету стоимости работ, обозначенных в указанных актах, в составе доходов.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 740 Гражданского кодекса Российской Федерации  по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определённый объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

Договор строительного подряда заключается на строительство или реконструкцию предприятия, здания (в том числе жилого дома), сооружения или иного объекта, а также на выполнение монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ. Правила о договоре строительного подряда применяются также к работам по капитальному ремонту зданий и сооружений, если иное не предусмотрено договором.

Согласно пункту 1 статьи 746 Гражданского кодекса Российской Федерации  оплата выполненных подрядчиком работ производится заказчиком в размере, предусмотренном сметой, в сроки и в порядке, которые установлены законом или договором строительного подряда. При отсутствии соответствующих указаний в законе или договоре оплата работ производится в соответствии со статьей 711 настоящего Кодекса.

В силу статьи 711 Гражданского кодекса Российской Федерации  если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или отдельных её этапов, заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы при условии, что работа выполнена надлежащим образом.

Как следует из разъяснений, данных в пункте 8 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.01.2000г. №51 «Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда», основанием для возникновения обязательства заказчика по оплате выполненных работ является сдача результата работ заказчику.

В соответствии с пунктом 1 статьи 753 Гражданского кодекса Российской Федерации  заказчик, получивший сообщение подрядчика о готовности к сдаче результата выполненных по договору строительного подряда работ либо, если это предусмотрено договором, выполненного этапа работ, обязан немедленно приступить к его приёмке.

Сдача результата работ подрядчиком и приёмка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами. При отказе одной из сторон от подписания акта в нём делается отметка об этом, и акт подписывается другой стороной. Односторонний акт сдачи или приёмки результата работ может быть признан судом недействительным лишь в случае, если мотивы отказа от подписания акта признаны им обоснованными (часть 4 статьи 753 Гражданского кодекса Российской Федерации).

 Пунктом 2 статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 № 129-ФЗ установлено, что обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: наименование документа; дата составления документа; наименование экономического субъекта, составившего документ; содержание факта хозяйственной жизни; величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события; подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ утверждены Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999  № 100, согласно которому для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений применяется форма № КС-2 «Акт о приемке выполненных работ». Унифицированная форма № КС-3 «Справка о стоимости выполненных работ и затрат» применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы и заполняется на основании данных формы № КС-2.

Таким образом, документом, подтверждающим дату реализации строительных работ, на основании всех вышеизложенных норм законодательства является акт приемки выполненных работ формы № КС-2.

Следовательно, организация-подрядчик должна отразить в налоговом учете доход от реализации работ на дату подписании акта по форме № КС-2. Эта же дата будет являться моментом определения налоговой базы по НДС и по налогу на прибыль.

При этом, сам по себе факт выполнения работ в том или ином налоговом периоде, без оформления в установленном порядке передачи результата работ заказчику и принятия последним данных работ, не является доходом от реализации работ.

Позиция налогового органа о наличии у налогоплательщика, установленной  Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учёту «Доходы организации» ПБУ 9/99» (далее - ПБУ 9/99) обязанности по учету суммы полученных в рамках рассматриваемой операции доходов в составе выручки основана на ошибочной трактовке положений пункта 12 указанного Приказа.

Согласно пункту 12 ПБУ 9/99 выручка признаётся в бухгалтерском учёте при наличии следующих условий:

а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтверждённое иным соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдёт увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдёт увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределённость в отношении получения актива;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Таким образом, если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признаётся кредиторская задолженность, а не выручка (абзац 7 пункта 12 ПБУ 9/99).

В рассматриваемом случае, судом первой инстанции судом установлено и подтверждается материалами дела, передача (реализация) работ Обществом (подрядчиком) заказчикам  не была осуществлена, следовательно, отсутствуют необходимые условия для признания указанной в спорных актах приёмки стоимости выполненных работ, направленных заявителем в адрес Заказчиков и не подписанных последним, в качестве дохода (выручки) и для целей бухгалтерского учёта.

Кроме того, данные бухгалтерского учёта являются базой для исчисления соответствующих налогов. Поэтому отнесение спорной суммы стоимости выполненных работ в целях бухгалтерского учёта к кредиторской задолженности исключает отнесение её к доходу (выручке) в целях исчисления налога на прибыль.

Доход от реализации работ по договору подряда должен быть учтён на дату передачи выполненных работ в соответствии с договором по акту сдачи-приёмки.

В учётной политике Общества указано, что датой получения дохода признаётся день отгрузки товара, день приёмки-передачи результатов выполненных работ, что не противоречит ПБУ 9/99.

 Таким образом, является правильным вывод суда первой инстанции о том, что поскольку Инспекцией доказательств возникновения у Общества объекта налогообложения по налогу на прибыль организаций в виде дохода от реализации выполненных по государственному контракту  и муниципальному контракту работ не представлено, основания для доначисления спорных сумм налогов у налогового органа отсутствовали.

По указанным  основаниям, связанным с доначислением налога на прибыль организаций, выводы Инспекции о занижении Обществом налогооблагаемой базы по НДС, правомерно признаны  судом первой инстанции  необоснованными.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции при вынесении решения оценены все представленные сторонами доказательства в их совокупности и взаимосвязи, выводы, изложенные в решении суда первой инстанции, соответствуют материалам дела, нарушений или неправильного применения норм материального и процессуального права при вынесении решения судом первой инстанции не допущено, в силу чего основания для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

Суд апелляционной инстанции считает, что Инспекцией не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции, доводы, изложенные в апелляционной  жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены  и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения суда первой инстанции.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным. Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могли бы повлечь изменение или отмену решения суда первой инстанции.

В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы судебные расходы за ее рассмотрение в соответствии с положениями статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации   подлежат отнесению на ее подателя, но судом апелляционной инстанции  не распределяются в силу освобождения Инспекции от ее уплаты.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,