Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 01.04.2014 по делу n А75-8761/2013. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Исходя из анализа данных норм, суммы налога на добавленную стоимость, принятые покупателем к налоговому вычету при перечислении авансового платежа, подлежат восстановлению в размере суммы налога, принятого ранее к вычету по авансовым платежам, в налоговом периоде, в котором осуществляется принятие товаров, выполненных частично либо полностью работ.

Согласно статье 486 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после передачи ему продавцом товара, если иное не предусмотрено данным Кодексом, другим законом, иными правовыми актами или договором купли-продажи и не вытекает из существа обязательства.

Гражданский кодекс Российской Федерации, конкретизируя конституционные положения о гарантиях свободы предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности, не ограничивает участников гражданских правоотношений в выборе методов оплаты товаров.

Субъекты, заключающие гражданско-правовые сделки, могут предусматривать обязательные для себя условия оплаты реализуемых товаров. При этом выбор конкретного способа оплаты товара при совершении гражданско-правовых сделок зависит от усмотрения сторон сделки (за исключением случаев, когда иное предусмотрено законом).

Таким образом, стороны в договоре могут предусмотреть любые условия, не противоречащие закону, что следует из пункта 2 статьи 1 и пункта 4 статьи 421 ГК РФ, в частности, установить порядок зачета аванса в счет оплаты товаров (работ, услуг) и размер, в котором такой зачет должен производиться.

Учитывая изложенное, положения абзац 3 подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации  необходимо применять во взаимосвязи с другими нормами гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации на основе проведенного анализа и оценки условий договоров, содержания первичных документов, счетов-фактур и иных документов, позволяющих охарактеризовать отношения сторон сделки.

В рассматриваемой ситуации стороны в договорах согласовали, что уплаченные обществом суммы в счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ) погашались в пропорции от каждой поставленной партии товара (акта выполненных работ). По условиям договоров заявитель приобретает за счет ранее перечисленной частичной оплаты только часть поставленного товара (выполненных работ).

Министерство финансов России письмом от 25.02.2009 № 03-07-10/04 разъяснило, что суммы налога, исчисленные налогоплательщиком - продавцом с сумм полученной частичной оплаты, в счет которой в налоговом периоде товары не отгружались (работы не выполнялись, услуги не оказывались), вычетам в этом налоговом периоде не подлежат.

Федеральной налоговой службой в письме от 20.07.2011 № ЕД-4-3/11684 разъяснено, что определяющим условием для принятия продавцом к вычету налога, ранее уплаченного в бюджет с полученных авансов, является именно факт зачета аванса в счет произведенной отгрузки товаров (выполненных работ, оказанных услуг), поскольку в этом случае соблюдается принцип «зеркальности», вытекающий из сущности косвенного налога.

Указанные разъяснения Министерства финансов России и Федеральной налоговой службой касаются права продавца принять к вычету после отгрузки товара сумму НДС, ранее уплаченную в бюджет при получении аванса от покупателя. Однако в силу упомянутого принципа «зеркальности» положения данного Письма должны относиться и к восстановлению вычета НДС с аванса у покупателя.

Как следует из материалов дела, общество применяло вышеизложенный порядок определения размера НДС, подлежащего восстановлению.

Указанный подход не противоречит положениям абзацу 3 подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Системное толкование данной нормы права не исключает возможность восстановления покупателем НДС в размере, пропорциональном зачтенному авансу, ранее принятому к вычету, в отношении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Таким образом, проанализировав положения пунктов 1, 2, 12 статьи 171, пункта 1 статьи 172, подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации в их взаимосвязи, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что размер суммы налога, подлежащего восстановлению на основании подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, зависит от величины предварительной оплаты (аванса), учтенной в счет оплаты последующей реализации товаров (работ, услуг).

Восстановление налога, ранее принятого к вычету с перечисленного аванса, может производиться по мере принятия к вычету налога на добавленную стоимость в общеустановленном порядке и в размере, соответствующему сумме зачтенного аванса в счет оплаты конкретной операции по реализации товаров (работ, услуг), что не противоречит подпункту 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

Восстановление суммы налога на добавленную стоимость в большем размере, предлагаемом налоговым органом, приведет к возложению на налогоплательщика налоговой обязанности вне зависимости от условий договора о порядке расчетов и при отсутствии основания зачета ранее внесенного аванса в счет всей оплаты конкретной операции.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что в силу наличия названных разъяснений Министерства финансов России и Федеральной налоговой службы, применяя нормы пункта 8 статьи 75, подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации по аналогии, поскольку в своей деятельности общество руководствовалось письменными разъяснениями о порядке исчисления и уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, отсутствовали и правовые основания для начисления процентов на подлежащие возврату налогоплательщиком суммы НДС (пункт 10, 17 статьи 176.1 Налогового кодекса Российской Федерации).

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене на основании пункта 4 части 1, пункта 3 части 2 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в связи с неправильным применением норм материального права, а именно подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, а апелляционная жалоба ОАО «СибурТюменьГаз» - удовлетворению.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы ОАО «СибурТюменьГаз» в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на МИФНС России по КН по ХМАО-Югре.

В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы МИФНС России по КН по ХМАО-Югре в соответствии с частью 3 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина, подлежащая уплате налоговым органом, но от уплаты которой он в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобожден, не подлежит распределению.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1, пунктом 3 части 2 статьи 270, статьёй 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой  арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 11.12.2013 по делу №  А75-8761/2013 в обжалуемой части отменить в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре от 14.06.2013 № 08-45/25 об отказе в  привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого в отношении открытого акционерного общества «СибурТюменьГаз», в части доначисления суммы излишне возмещенного налога на добавленную стоимость и уменьшения суммы налога на добавленную стоимость, излишне заявленного к возмещению, в размере 261 864 077 руб. 84 коп. и в части уплаты соответствующих данной сумме процентов.

Принять в данной части новый судебный акт.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре от 14.06.2013 № 08-45/25 об отказе в  привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого в отношении открытого акционерного общества «СибурТюменьГаз», в части доначисления суммы излишне возмещенного налога на добавленную стоимость и уменьшения суммы налога на добавленную стоимость, излишне заявленного к возмещению, в размере 261 864 077 руб. 84 коп. и в части уплаты соответствующих данной сумме процентов, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Решение суда первой инстанции в оставшейся обжалуемой части оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре в пользу открытого акционерного общества «СибурТюменьГаз» судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 1000 руб. 00 коп.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Cибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Н.Е. Иванова

Судьи

Ю.Н. Киричёк

О.Ю. Рыжиков