Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 18.08.2010 по делу n А75-4327/2010. Отменить решение полностью и принять новый с/а

на прибыль и, следовательно, также единым налогом, уплачиваемым в связи с переходом на упрощенную систему налогообложения.

Как следует из материалов дела, заявителем заключен ряд договоров на предоставление лечебно-профилактической помощи (медицинских услуг) по обязательному медицинскому страхования: №8-МУ/06 от 01.04.2006 с Советским филиалом открытого акционерного общества Страховая медицинская компания «Югория-Мед», №ГМф-30/ОМ/23/06 от 01.04.2006 с открытым акционерным обществом «Газпроммедстрах», №10/06 от 01.04.2006 с закрытым акционерным обществом «КапиталЪ Медицинское страхование», которые продлены на период включая 2008 год.

По указанным договорам учреждение берет на себя обязательство оказывать лечебно-профилактическую помощь гражданам, а страховщик ежемесячно в соответствии с Положением о порядке оплаты медицинских услуг в системе ОМС на территории Ханты-Мансийского автономного округа в соответствии с установленными тарифами оплачивает оказанные медицинские услуги в срок до 10 числа следующего месяца.

Пунктом 1.10. Положения о порядке оплаты медицинских услуг в системе обязательного медицинского страхования на территории Ханты-Мансийского автономного округа – Югры также предусмотрено, что оплата медицинской помощи по обязательному медицинскому страхованию производится на основании выполненных медицинскими учреждениями объемов помощи по тарифам, утвержденным окружной комиссией по согласованию тарифов на медицинские услуги.

Таким образом,  в соответствии с правовым регулированием, действующим в Ханты-Мансийского автономного округе и заключенными договорами, оплата за медицинские услуги, оказанные в рамках обязательного медицинского страхования, производилась по фактически оказанным услугам. Споров по полученным объемам денежных средств между налогоплательщиком и налоговым органом не имеется, факт ведения раздельного учета подтверждается актом выездной налоговой проверки.

В такой ситуации все фактически полученные по данным договорам средства имели статус целевого финансирования как средства, фактически полученные медицинскими учреждениями за оказанные медицинские услуги в рамках обязательного медицинского страхования и не подлежали в силу прямого указания закона обложением единым налогом, уплачиваемым в связи с переходом на упрощенную систему налогообложения.

Не принимается во внимание довод налоговых органов со ссылкой на ст.250 п.14 НК РФ о том, что данные средства подлежали учету в составе внереализационных доходов как использованные на нецелевые средства.

Действительно ст.250 п.14 НК РФ предусматривает, что в состав внереализационных доходов включаются доходы  в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств.

Таким образом, для обложения налогом необходим факт получения дохода в виде использования целевых средств не по назначению.

В конкретной ситуации целевое назначение полученных средств определялось Приложением №3 к Тарифному соглашению, утвержденным решением окружной комиссии по согласованию тарифов на медицинские услуги от 27.04.2007 №43, согласно которому для медицинских учреждений были предусмотрены следующие статьи расходов: на заработную плату, начисления на оплату труда, прочие услуги, увеличение стоимости основных средств, увеличение стоимости материальных запасов.

Однако, в соответствии со ст.41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» настоящего Кодекса.

Статья 249 НК РФ, которая применяется и к главе 26.2 «Упрощенная система» устанавливает, что в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

При этом как ст.274 НК РФ, так и ст.346.18. НК РФ указывает, что доход, подлежащий налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. Налоговым периодом признается календарный год.

Таким образом, говорить о том, что те или иные доходы в силу их нецелевого использования подлежат включению во внереализационные доходы можно исключительно по итогам налогового периода, т.е. года.

Об этом же свидетельствует и абзац 2 п.14 ст.250 НК РФ, который предусматривает, что налогоплательщики, получившие имущество (в том числе денежные средства), работы, услуги в рамках благотворительной деятельности, целевые поступления или целевое финансирование, по окончании налогового периода представляют в налоговые органы по месту своего учета отчет о целевом использовании полученных средств по форме, утверждаемой Министерством финансов Российской Федерации.

Возможность определения нецелевого использования вне привязки к налоговому периоду действующее законодательство не устанавливает.

Как следует из материалов дела, вексель, приобретенный в сентябре 2008 года, был погашен в декабре этого же года. Все средства, полученные от медицинских услуг, оказанных в рамках программы ОМС, были возвращены на бюджетный счет и не истрачены до настоящего времени. Это следует и из первичных документов, связанных с приобретением и погашением векселя, и из имеющихся отчетов об использовании полученных средств, и из выписки с расчетного счета. Данное обстоятельство не отрицается и представителями заинтересованных лиц.

   Аналогичный вывод можно сделать и из содержания самих договоров, согласно которым Фонд и страховщик имеют право контролировать целевое расходование средств учреждением. При этом в случае нарушения порядка использования средств ОМС, учреждение обязано в течении 1 месяца после выявления указанных нарушений восстановить средства, использованные не по целевому назначению за счет собственных источников. И лишь в случае не восстановления этих средств к учреждению применяется ответственность в виде начисления пени.

   Таким образом, целевое использование средств считается восстановленным не только по собственной инициативе, но даже в порядке осуществления мероприятий по контролю.

Кроме того, суд апелляционной инстанции считает обоснованным указание подателя апелляционной жалобы на то, что сама по себе покупка векселя с его последующим погашением не может быть рассмотрена как использование полученных целевых средств.

   В силу ст.815 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) вексель является ценной бумагой, которая подтверждает ничем не обусловленное обязательство векселедателя выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы.

   Т.е. само по себе приобретение векселя порождает лишь обязательство по возврату полученных в заем средств. В данном случае деньги денежные средства были взяты взаем банком и возвращены им налогоплательщику по требованию даже ранее истечение срока договора. Каких-либо операций с данным векселем (продажа, обмен, расчеты и т.д.) учреждение не осуществляло.

Как следует из  Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации 06.05.1999 №33н           оно устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций и некоммерческие организации в части признания расходов по предпринимательской и иной деятельности.

При этом расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества) (п.2). Для целей настоящего Положения не признается расходами организации выбытие активов, в частности, на приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи).

Таким образом, приобретение веселей без доказанной цели их перепродажи применительно к нормам бухгалтерского учета также не рассматривается как расходы, в связи с чем такие действия нет оснований квалифицировать как использование (т.е. расходование) полученных средств.

Важно отметить и то, что ст.251 ч.1 п.10 НК РФ в числе доходов, не учитываемых при определении налоговой базы называет и средства или иное имущество, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средства или иное имущество, которые получены в счет погашения таких заимствований.

Таким образом, средства целевого финансирования выбывшие по основаниям заключения договора займа, при их возврате не являются доходами, подлежащими налогообложению вне зависимости от статуса данных средств до их выбытия.

Указание налогового органа на наличие уголовного дела не имеет значение, поскольку, во-первых, в рамках уголовного судопроизводства занижения налоговой базы на суммы нецелевого расходования средств не вменялось; во-вторых, приговор по уголовному делу отсутствует, дело прекращено.

Допросы должностных лиц Фонда ОМС не являются правовым основанием для определения статуса сумм, подлежащих обложению налогом.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии  оснований для включения в налоговую базу 14999300 руб. из средств, полученных в рамках исполнения договоров на оказание медицинских услуг по программе обязательного медицинского страхования, в связи с чем, подлежат признанию недействительными решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре №57 от 29.12.2009 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре  №15/146 от 19.03.2010 в части неуплаты единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 899 958 руб., взыскания штрафа в сумме 179 991 руб. 60 коп.

Что касается указания суда 1 инстанции на необходимость обложения налогом доходов, процентов  от осуществленной операции, то данный вопрос не требует правовой оценки, поскольку из материалов дела следует и сторонами не отрицается, что все полученные доходы были включены учреждением в доходы от предпринимательской деятельности. В данной части спора между сторонами не имеется, также как отсутствует и спор о необходимости обложения налогом 700 руб., истраченных из целевых средств на оформление векселя.

По изложенным выше основаниям подлежит признанию недействительным и решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре №1 от 11.01.2010 о принятии налоговым органом обеспечительных мер.

Кроме названного выше изложенного основания для признания этого решения недействительным имеется и самостоятельное основание.

Как следует из ст.101 п.10 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.

Оспариваемое решение о принятии налоговым органом обеспечительных мер не содержит указания на то какие имелись основания  полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов. Подобного обоснования не приведено и в судебном заседании.

Наличие возбужденного уголовного дела за нарушение, не связанное с неуплатой налогов, само по себе не может свидетельствовать о последующей невозможности исполнения решения налогового органа.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит отмене, а заявленные требования – удовлетворению в полном объеме.

В связи с удовлетворением апелляционной жалобы заявителя, в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по оплате государственной пошлины, уплаченной за подачу заявления взыскать с заинтересованных лиц в пользу заявителя, судебные расходы в виде отсроченной государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы взыскать равными долями с заинтересованных лиц.

На основании изложенного и руководствуясь  пунктом 2 статьи 269, статьей 270 частью 1 пунктом 3, частью 2 пунктом 3 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Медицинского учреждения «Урайская стоматология» г.Урая удовлетворить. Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 07.06.2010 по делу № А75-4327/2010 отменить.

Принять по делу новый судебный акт. Заявление Медицинского учреждения «Урайская стоматология» г.Урая удовлетворить в полном объеме.

Признать недействительными решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре №57 от 29.12.2009 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решенияе Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре  №15/146 от 19.03.2010 в части неуплаты единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 899 958 руб., взыскания штрафа в сумме 179 991 руб. 60 коп. по данному налогу как противоречащие статье 251 пункты 10, 14 Налогового кодекса Российской Федерации.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре №1 от 11.01.2010 о принятии налоговым органом обеспечительных мер как противоречащее статьям 101 пункт 10 Налогового кодекса Российской Федерации.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №2 по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре и Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре  устранить