Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 19.04.2010 по делу n А75-7736/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

за целевым использованием бюджетных средств, оформлением документов и расчетов на получение субсидий возложен на Управление Агропромышленного комплекса Ханты-Мансийского автономного округа – Югры (далее – Управление АПК).

Данный орган на основании проверенных первичных документов, полученных от получателей субсидий, и статистических данных ежемесячно составляет сводную справку-расчет, которую представляет в Департамент финансов автономного округа. Далее Управление АПК в пределах ежемесячно утвержденных лимитов финансирования расходов бюджета автономного округа, согласно сводной справке-расчету, составляет платежные поручения по перечислению бюджетных средств на финансирование субсидий по видам продукции, по соответствующим кодам бюджетной классификации Российской Федерации, по получателям.

Таким образом, из Временного положения следует, что расчет и перечисление сумм субсидий напрямую зависит от расчета себестоимости продукции, определения убытка организации в связи с применением рекомендуемых цен, предоставления получателем субсидий первичных документов, подтверждающих применение регулируемых цен и объемы вылова. Иными словами, субсидии предоставляются по факту полученных затрат.

В письме исх. № 1746/09 от 12.11.2009 начальник Управления АПК указывает, что бюджетные средства использованы по целевому назначению. Суммы субсидий, выплаченные ПК «Березовская рыболовецкая артель», предназначены для покрытия убытка и не направлены на получение дополнительного дохода.

Исходя из изложенного суд первой инстанции обоснованно указал на то, что факт реализации налогоплательщиком продукции по рекомендуемым закупочным ценам проверен уполномоченным органом и подтверждается материалами дела, при этом то, что заявитель назвал сложившиеся цены рыночными, таковыми их не делает.

Таким образом, кооператив правомерно не включал в налогооблагаемую базу по НДС получаемые из бюджета Ханты-Мансийского автономного округа – Югры суммы субсидий за реализованную на территории округа рыбу, получение которых не связано с расчетами за отгруженную продукцию.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что к 2005 году уже сложилась судебная практика по вопросу применения положений п. 2 ст. 154 НК РФ о необходимости исчисления налоговой базы по НДС исходя из фактических цен реализации без включения субсидий, на что, в частности указывают Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.02.2005 № 11708/04, постановления Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 19.04.2004 по делу № А05-9383/03-21, от 23.08.2004 по делу № А52/613/04/2 и другие.

Таким образом, решение налоговой инспекции в части доначисления НДС за 2005 год в сумме 187 054 руб., за 2006 год – 209 871 руб., начисления соответствующих пеней по НДС и штрафов, а также решение Управления ФНС № 15/287 от 19.05.2009 в части отказа в удовлетворении жалобы кооператива на доначисление НДС, пени и штрафов обоснованно признано недействительным.

Как следует из материалов дела, основанием для доначисления налога на прибыль и соответствующих пеней явился вывод о том, что налогоплательщиком применена льготная ставка в отношении доходов, полученных от реализации сельскохозяйственной продукции и полученных от иных видов деятельности, не связанных с производством и реализации сельскохозяйственной продукции. В частности, кооператив получал доходы от сдачи имущества в аренду и от реализации прочих товаров (дизтопливо).

Как следует из оспариваемого решения налоговой инспекции, при определении налоговой базы по налогу на прибыль и доначисления налога учтены не только доходы от получения субсидий на реализацию рыбы и рыбопродукции, но и доходы от сдачи имущества в аренду и реализацию прочих товаров.

Предметом судебного разбирательства являлась законность и обоснованность доначисления налога на прибыль в части включения в налоговую базу полученных налогоплательщиком в 2005-2006 годах сумм субсидий на рыбопродукцию и обложения данных доходов по ставке 24 %.

В соответствии с п.п. 14 п. 1, п. 2 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются средства целевого финансирования и целевые поступления (за исключением целевых поступлений подакцизных товаров). К ним относятся целевые поступления из бюджета бюджетополучателям и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению.

Как верно указано судом первой инстанции, полученные ПК «Березовская рыболовецкая артель» средства не могут рассматриваться  ни в качестве средств целевого финансирования (п.п. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ), ни в качестве целевых поступлений (пункт 2 этой же статьи), поскольку налогоплательщик не приобретал каких-либо товаров (работ, услуг), для оплаты которых ему были бы необходимы целевые бюджетные средства.

Как указано в Информационном письме Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 № 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации", целевой характер выплат проявляется в возложении на получателя бюджетных средств обязанности осуществлять их расходование в соответствии с определенными целями либо, если соответствующие расходы к моменту получения средств из бюджета уже осуществлены получателем, в полном или частичном возмещении понесенных расходов.

По своему экономическому содержанию выделенные налогоплательщику из бюджета денежные средства на компенсацию убытков в связи с применением регулируемых цен, являются не целевыми поступлениями, а возмещением не полученной от потребителей платы за оказанные услуги и подлежат включению в состав доходов при налогообложении прибыли.

В письме Министерства финансов Российской Федерации от 14.08.2009 № 03-03-05/156 указывается, что в силу того обстоятельства, что затраты, на возмещение которых предоставлены субсидии, учитываются налогоплательщиками при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе расходов, такой порядок не приводит к дополнительному налогообложению получаемых субсидий.

Следовательно, полученные кооперативом субсидии нельзя признать доходами от реализации сельскохозяйственной продукции. Данные доходы должны рассматриваться как безвозмездно полученные средства, которые согласно статье 250 НК РФ являются внереализационным доходом и в силу подпунктов 1 и 2 пункта 4 ст. 271 НК РФ должны учитываться при определении налоговой базы для исчисления налога на прибыль в установленном порядке без применения льготных ставок.

Судом апелляционной инстанции не принимается во внимание ссылка апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции ошибочно сделал вывод о заблуждении заявителя относительно включения субсидий в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, так как налогоплательщиком в письменных пояснениях и в судебном заседании на определение суда от 19.11.2009 указал, что данное его утверждение явилось ошибкой, поскольку данное обстоятельство не влияет на правомерность выводов.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод апелляционной жалобы о том, что инспекция не оспаривает отнесения налогоплательщика к сельскохозяйственным организациям, применяющим льготную ставку налога на прибыль, что им и было сделано.

Понятие сельскохозяйственного товаропроизводителя содержится в нескольких нормативных актах.

Согласно статье 1 Федерального закона от 08.12.1995 "О сельскохозяйственной кооперации" сельскохозяйственный товаропроизводитель - физическое или юридическое лицо, осуществляющее производство сельскохозяйственной продукции, которая составляет в стоимостном выражении более 50 процентов общего объема производимой продукции, в том числе рыболовецкая артель (колхоз), производство сельскохозяйственной (рыбной) продукции и объем вылова водных биоресурсов в которой составляет в стоимостном выражении более 70 процентов общего объема производимой продукции.

В статье 2 Федерального закона от 09.07.2002 № 83-ФЗ "О финансовом оздоровлении сельскохозяйственных товаропроизводителей" дано понятие сельскохозяйственных товаропроизводителей как организаций, крестьянских (фермерских) хозяйств и индивидуальных предпринимателей, доля выручки которых от реализации произведенной и переработанной ими сельскохозяйственной продукции в общей выручке от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за предшествующий год составила не менее 50 процентов.

Статья 346.2 НК РФ устанавливает, что в целях главы 26.1 "Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)" сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию и (или) выращивающие рыбу, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку и реализующие эту продукцию и (или) рыбу, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций или индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной ими рыбы, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, составляет не менее 70 процентов.

Между тем в материалы дела не представлено доказательств в обоснование приведенного довода, в связи с чем применение льготы по налогу на прибыль материалами дела не подтверждено.

Судом апелляционной инстанции не принимается во внимание довод апелляционной жалобы о том, что инспекция в нарушение правил бухучета не уменьшила внереализационные доходы на внереализационные расходы, что отмечалось в суде первой инстанции, поскольку данный довод не являлся предметом исследования в суде первой инстанции, в качестве основания для оспаривания решения и не заявлялся, доказательств обратного материалы дела не содержат.

Кроме того суд апелляционной инстанции отмечает, что кооперативом не был представлен собственный, по его мнению правильный, расчет налога на прибыль.

Суд первой инстанции правомерно снизил размер штрафных санкций примененных по п. 1 ст. 122 НКРФ ха неполную уплату налога на прибыль.

Статья 112 НК РФ наделяет налоговые органы полномочиями при рассмотрении дела о налоговом правонарушении устанавливать наличие смягчающих либо отягчающих ответственность обстоятельств и выносить решение о привлечении к налоговой ответственности с учетом этих обстоятельств.

Согласно вышеуказанной статье обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются обстоятельства, прямо указанные в пунктах 1 и 2 части 1 данной статьи, а также иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны как смягчающие ответственность.

В соответствии с п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Кодекса.

Из системного толкования названных норм следует, что налоговый орган должен выявлять и учитывать смягчающие ответственность налогоплательщика обстоятельства в силу прямого указания закона при рассмотрении именно материалов проверки о налоговом правонарушении и принятии решения по результатам выездной (камеральной) проверки, определяя размер штрафа с учетом требований ст. 112, 114 НК РФ.

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлениях от 15.07.1999 № 11-П, от 12.05.1998 № 14-П, от 11.03.1998 № 8-П указал, что санкции должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, компенсационного характера применяемых санкций, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств.

Пунктом 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации № 41 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, то суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан уменьшить его размер не меньше, чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, налоговое законодательство связывает размер уменьшения налоговых санкций не с количеством установленных смягчающих обстоятельств, а с их наличием.

Согласно правовой позиции изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.12.2009 № 11019/09 налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность (статья 106, пункт 1 статьи 114 Кодекса).

При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьи 3 Кодекса требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.

Апелляционный суд, оценив в соответствии с положениями статьи 71 АПК РФ представленные сторонами доказательства в их совокупности и взаимосвязи, считает, что судом первой инстанции правомерно уменьшена сумма штрафа.

На основании вышеизложенного отклоняются доводы апелляционной жалобы инспекции в данной части.

При таких обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а равно принятия доводов апелляционных жалоб, у суда апелляционной инстанции не имеется.

В связи с отказом в удовлетворении апелляционных жалоб, на основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционных жалоб относятся на их подателей.

На