Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 01.04.2010 по делу n А46-18455/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

проведенных мероприятий налогового контроля        пришла к выводу об утрате ЗАО «Сибирь-Агроком» права на применение упрощенной системы налогообложения и переходе его на общую систему налогообложения, поскольку, по мнению Инспекции, ЗАО «Сибирь-Агроком» фактически осуществляло оптовую торговлю зерном самостоятельно, в собственных интересах, а комиссионная схема применялась Обществом с целью уклонения от уплаты налогов, уплачиваемых при применении общей системы налогообложения.

При этом, налоговый орган указывает, что суть указанной схемы сводится к тому, что ЗАО «Сибирь-Агроком» по отношению к ООО «Маркет-Трейд» и ЗАО «Ком-трейд» является комиссионером, а ООО «Маркет-Трейд» и ЗАО «Ком-трейд» комитентами, тогда как ООО «Маркет-Трейд» и ЗАО «Ком-трейд» являются комиссионерами по отношению к ООО «Авантаж-К», а ООО «Авантаж-К» комитентом. При этом, ООО «Авантаж-К», являясь окончательным звеном в схеме, не исполняет обязанность по уплате налогов, тогда как комиссионеры ООО «Маркет-Трейд» и ЗАО «Ком-трейд» также отражают минимальные суммы комиссионного вознаграждения.

Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53).

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением (пункт 11 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53).

Таким образом, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними. Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Исследовав согласно требованиям, определенным статьями 65, 71 АПК РФ, имеющиеся в деле доказательства, оценив доводы Инспекции об искусственном занижении налогоплательщиком доходов с целью уменьшения налоговой базы путем  заключения мнимых договоров комиссии, суд первой инстанции, по убеждению апелляционного суда, пришел к обоснованному выводу о том, что налоговый орган не представил достаточных доказательств, которые как в отдельности, так и в своей совокупности, свидетельствовали бы о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Налоговый орган, настаивая на наличии комиссионной схемы в виде единой цепочки предприятий, первым комитентом в которой являлась английская компания «Клименто Лимитед», затем - ООО «Авантаж-К», далее - ООО «Маркет-Трейд» и ЗАО «Ком-трейд», последнее звено - ЗАО «Сибирь-Агроком», непосредственно осуществлявшее оптовую торговлю зерновыми культурами, деятельность которой направлена на уклонение от уплаты налогов, в нарушение требований статей 65, 200 АПК РФ, не представил ни суду первой инстанции, ни Восьмому арбитражному апелляционному суду безусловных и неопровержимых доказательств как групповой согласованности действий данных предприятий с целью создания и осуществления данной схемы уклонения от уплаты налогов, как и того, что ЗАО «Сибирь-Агроком» являлось участником описанной налоговым органом схемы.

При этом, апелляционный суд находит обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что обстоятельства, изложенные на странице 11 оспариваемого решения Инспекции, таковыми доказательствами не являются.

То обстоятельство, что ЗАО «Сибирь-Агроком», ООО «Маркет-Трейд», ЗАО «Ком-трейд» и ООО «Авантаж-К» осуществляют предпринимательскую деятельность за комиссионное вознаграждение и, соответственно, уплачивают налоги с суммы комиссионного вознаграждения, нарушением закона не является и не свидетельствует о схеме, имеющей единственной целью – уклонение от уплаты налогов.

Показания Долгушина Н.А. (том 2, л.д. 147-149) и Скращука В.А. (том 4, л.д.86-88), на которые ссылается в апелляционной жалобе налоговый орган, по убеждению Восьмого арбитражного апелляционного суда, не опровергают факта наличия взаимоотношений между ЗАО «Сибирь-Агроком», ООО «Маркет-трейд» и ЗАО «Ком-трейд» в рамках договоров комиссии и не подтверждают выводов Инспекции о направленности деятельности ЗАО «Сибирь-Агроком», осуществленной в рамках договоров комиссии, на уклонение от уплаты налогов.

То обстоятельство, что ООО «Маркет-трейд» и ЗАО «Ком-трейд» декларируются незначительные показатели при сдаче налоговой отчетности в силу пункта 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 № 53, как обоснованно указал суд первой инстанции, не ставит под сомнение добросовестное поведение ЗАО «Сибирь-Агроком» при осуществлении им посреднической деятельности, равно как не является доказательством получения им необоснованной налоговой выгоды.

Не может служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта и признания правомерной позиции налогового органа довод Инспекции о том, что отчеты комиссионера имеют обобщенный вид (в них отражены общие суммы денежных средств, на которые приобретались и реализовывались материально-производственные запасы, суммы расходов, полученных и возвращенных кредитов, суммы полученных авансов в счет будущих поставок), поскольку, во-первых, отчеты комиссионера содержат ссылки на документы, конкретизирующие названные в отчетах операции, и позволяющие установить суть совершенных хозяйственных операций, а во-вторых, в договорах комиссии отсутствуют какие-либо конкретные требования, которым должны соответствовать отчеты (пункт 2.5). Комиссионером составлялись отчеты по форме, разработанной комитентами. Представленные Обществом отчеты не противоречат нормам гражданского права, обычным условиям гражданского оборота и комитентами были приняты (доказательств обратного налоговым органом не представлено). В-третьих, вопрос об объеме отраженной в отчете информации может иметь значение для участников гражданского – правовой сделки. На налогообложение это обстоятельство в данном конкретном случае не влияет, поскольку налоговым органом не оспорено, что хозяйственные операции, отраженные в отчетах, фактически имели место быть.

Также, по убеждению Восьмого арбитражного апелляционного суда, обоснованно отклонен судом первой инстанцией за несостоятельностью довод инспекции о том, что задания комитентов неконкретны, содержат общие фразы. Согласно статье 992 ГК РФ принятое на себя поручение комиссионер обязан исполнить на наиболее выгодных для комитента условиях в соответствии с указаниями комитента, а при отсутствии в договоре комиссии таких указаний - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями. При  этом,  в  соответствии   со  статьей  5  ГК  РФ  обычаем   делового  оборота признается сложившееся и широко применяемое в какой-либо     области предпринимательской деятельности правило поведения, не  предусмотренное законодательством, независимо от того, зафиксировано ли оно в каком-либо документе. Таким образом, ни из специальной нормы, регулирующей правоотношения по договору комиссии, ни из иных норм гражданского права не следует, что указания комитента должны содержать точные указания на количество, цену товара, а также указание на то, «кому продать и кому купить» (как это указано на странице 11 решения). Нормы гражданского права в названной части носят диспозитивный характер, представленные на проверку задания комитентов им не противоречат.

При этом, как следует из пояснений ЗАО «Сибирь-Агроком», задания такого содержания выставлялись лишь иногда, а именно, в случаях, когда для комитента не имело значение, у кого необходимо было покупать товарно-материальные ценности и кому в последующем их продать. Помимо таких заданий, комитентами также давались задания на прием для дальнейшей реализации и передачи товаров и услуг с указанием конкретных лиц, наименованием товаров и его цены. Данные задания также на проверку были представлены, что налоговым органом не оспорено. Изложенное соответствует показаниям руководителя ЗАО «Сибирь-Агроком» Еременко А.В. (том 2, л.д.54-56), в ходе проверки пояснившего, что в заданиях иногда не указывалось наименования товара, его количество и цена, эти данные согласовывались посредством телефонной связи, что, по мнению суда, не противоречит обычным условиям гражданского оборота.

Восьмой арбитражный апелляционный суд отклоняет довод Инспекции об отсутствии экономической выгоды у ЗАО «Сибирь-Агроком» от осуществления деятельности в рамках договоров комиссии, основанный на том, что объем проделанной работы никак не сопоставим с полученным Обществом комиссионным вознаграждением, поскольку изложенное не соответствует установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам.

Так, согласно пунктам 4.1 договоров комиссии комиссионное вознаграждение, подлежащее выплате комиссионеру, определяется после предоставления комитету отчета об исполнении поручения (пункт 2.5). Отчет содержит счет-фактуру (уведомление) о приобретении МПЗ, реестр реализации МПЗ, счет- фактуру (уведомление) о понесенных затратах, отчет о движении денежных средств, отчет о привлечении кредитов (займов), реестр приема ТМЦ, отчет о привлечении (возврата) товарных займов за период с первого по последний день отчетного месяца. Данная отчетность     предоставлялась     комиссионером последним     днем     месяца.     На     основании полученных документов, комитентом составлялась оборотно - сальдовая ведомость и ежемесячный акт сверки расчетов. После обработки полученных данных, подписывался акт о приемке выполненных работ между комитентом и комиссионером последним числом месяца, в котором комиссионеру назначалась сумма комиссионного вознаграждения, которое зависело от результата хозяйственной деятельности комитента по итогам отчетного периода и комитентом устанавливалось самостоятельно.

Доказательств, опровергающих законность приведенного алгоритма определения комиссионного вознаграждения, равно как и несоответствия размера комиссионного вознаграждения рыночному уровню стоимости комиссионных услуг, налоговый орган, в нарушение требований статей 65, 200 АПК РФ, в материалы дела не представил.

Также, податель жалобы указывает, что описанное на страницах 12-13 решения Инспекции нарушение комиссионером – ЗАО «Сибирь-Агроком» порядка, установленного «Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость», утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 №914, свидетельствует об обоснованности позиции налогового органа, поскольку отчеты комиссионера- ЗАО «Сибирь-Агроком» не позволяли комитентам - ЗАО «Ком-трейд», ООО «Маркет-трейд» определять   момент получения   авансовых платежей   и момент реализации и закупа товаров.

Однако, материалами дела подтверждается, что реквизиты счетов-фактур комитентам ЗАО «Сибирь-Агроком» передавались как того требует пункт 24 постановления Правительства РФ от 02.12.2000 № 914, в связи с чем указанные доводы обоснованно были отклонены судом первой инстанции.

Податель жалобы, обосновывая вывод о ведении ЗАО «Сибирь-Агроком» самостоятельной деятельности по приобретению и реализации зерна ссылается на отсутствие у ЗАО «Сибирь-Агроком» реальных экономических препятствий для осуществления таковой. В качестве доказательства правомерности своей позиции Инспекция указывает, что исполнение договоров комиссии со стороны ЗАО «Сибирь-Агроком» осуществлялось не за счет ООО «Маркет-трейд» и ЗАО «Ком-трейд», а за счет самостоятельно привлеченных ЗАО «Сибирь-Агроком» кредитных денежных средств, а также товарных кредитов.

Однако, как следует из материалов дела (отчеты комиссионера, отчеты о полученных и возвращенных товарных займах, отчеты о привлечении кредитов, кредитные договоры), вышеописанные действия были осуществлены ЗАО «Сибирь-Агроком» в рамках исполнения своих обязательств комиссионера.

Доказательств, опровергающих изложенное, а также опровергающих довод налогоплательщика о том, что гашение кредитов и процентов по ним осуществлялось за счет средств комитентов, Инспекцией ни в суд первой инстанции, ни апелляционному суду не представлено.

Помимо изложенного, Восьмой арбитражный апелляционный суд находит несостоятельными изложенные в апелляционной жалобе доводы Инспекции о наличии единой цепочки предприятий, начинающейся с компании «Клименто Лимитед», поскольку материалы выездной налоговой проверки не содержат каких-либо доказательств относительно деятельности компания «Клименто Лимитед», деятельность компании «Клименто Лимитед» не была положена в основу вынесенного Инспекцией решения, а оспариваемым решением налогового органа в качестве «окончательного звена в схеме» указано ООО «Авантаж-К» (том 1, л.д.39), в связи с чем изложенное не было предметом исследования в суде первой инстанции.

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции не принимает ссылку налогового органа на деятельность компания «Клименто Лимитед», поскольку в соответствии с пунктом 3 статьи 266 АПК РФ в апелляционной жалобе не могут быть заявлены новые основания, которые не рассматривались в арбитражном суде первой инстанции.

Таким образом, Восьмой арбитражный апелляционный суд считает, что суд первой инстанции обоснованно указал на то, что из совокупности доказательств, собранных налоговым органом, не прослеживается вывода об отсутствии экономической обоснованности сделок, групповой согласованности их участников и, прежде всего, волевых действиях самого налогоплательщика, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды.

            Изложенные обстоятельства в совокупности исключают возможность отнесения изложенного в решении налогового органа вывода об отсутствии