Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 26.07.2015 по делу n А45-24290/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

таможенными органами только по запросам налоговых органов; подтверждение фактического вывоза товаров с таможенной территории Таможенного союза путем проставления отметок на копиях железнодорожных накладных не предусмотрено пунктом 16 Решения Комиссии Таможенного союза от 18.06.2010 №330.

Таким образом, представленные заявителем документы достаточным образом  подтверждают вывоз товара по всем указанным ГТД.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 165 НК РФ для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов в налоговые органы представляются копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками таможенных органов мест убытия, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

В силу абзаца 5 подпункта 4 пункта 1 статьи 165 НК РФ при вывозе товаров в таможенной процедуре экспорта через границу Российской Федерации с государством - членом Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, представляются копии транспортных и товаросопроводительных документов с отметками таможенного органа Российской Федерации, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров.

Согласно пункту 1 письма ГТК РФ от 30.06.2004 № 01-06/24123 «О проставлении таможенными органами таможенных штампов на железнодорожных накладных» при таможенном оформлении товаров, помещенных под таможенный режим экспорта и вывозимых железнодорожным транспортом с таможенной территории Российской Федерации по международным железнодорожным накладным через железнодорожные пункты пропуска, решение таможенного органа о выпуске товаров оформляется путем проставления штампа установленной формы на оригинале железнодорожной накладной, на дополнительном экземпляре дорожной ведомости, предназначенном для дороги отправления.

Аналогичный порядок предусмотрен и Инструкцией о действиях должностных лиц таможенных органов, совершающих таможенные операции при международной перевозке товаров железнодорожным транспортом, утвержденной одноименным Приказом ФТС России от 01.06.2011 №1157 согласно которому (пункт 60) отметки о разрешении вывоза товара с таможенной территории Таможенного союза проставляется таможенными органами лишь на следующих листах накладной: оригинале накладной, дополнительном экземпляре дорожной ведомости, остающемся в таможенном органе, на дополнительном экземпляре дорожной ведомости, предназначенном для выходной пограничной станции).

Проставление указанных отметок на иных листах железнодорожной накладной данным Приказом ФТС России, как и указанным выше письмом ГТК России от 30.06.2004 №01-06/24123, не предусмотрено.

Следовательно, таможенный орган проставляет только штамп «Выпуск разрешен» и только на оригинале железнодорожной накладной и дополнительном экземпляре дорожной ведомости.

Таким образом, заявитель, располагая только дубликатами железнодорожных накладных, не имел возможности получить у таможенных органов на них штамп «Выпуск разрешен», в связи с чем судом апелляционной инстанции отклоняется довод апелляционной жалобы о возможности  проставления на дубликатах железнодорожных накладных соответствующих отметок  таможенного органа.

Проанализировав представленные налогоплательщиком документы,  оценив предпринятые им попытки по получению копий документов с требуемой налоговым органом отметкой, а равно учитывая, что фактический экспорт Обществом  товаров по указанным в оспариваемом решении таможенным декларациям Инспекцией в ходе камеральной налоговой проверки налоговой декларации   был подтвержден и не оспаривается налоговым органом, подтверждается материалами дела и подтверждено представителем Инспекции в судебном заседании суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что Заявитель не может быть лишен права на применение налоговой ставки 0 процентов по НДС в связи с отсутствием отметок "Выпуск разрешен" на дубликатах железнодорожных накладных, которые (отметки) в соответствии с действующими на железных дорогах и в таможенных органах не проставляются на указанных листах железнодорожных накладных, при условии наличия соответствующих отметок на таможенных декларациях, приложенных к этим железнодорожным накладным, и при условии подтверждения таможенными органами факта действительного вывоза товаров в таможенном режиме экспорта.

Как следует из оспариваемого решения, налоговым органом установлено, что товар по таможенной декларации № 10607040/300913/0011678 (далее - ГТД № 11678) на сумму 607 958 рублей помещен под таможенный режим экспорта 30.09.2013 г., тогда как уточненная налоговая декларация за 3 квартал 2013 г. с собранным пакетом документов представлена заявителем в налоговый орган 07.04.2014 г., т.е. по истечении 180 дней.

Кроме того, Инспекцией указано, что ранее по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2013 года, представленной в налоговый орган 06.02.2014 г. в отношении заявителя вынесено решение № 637 от 08.07.2014 г. об отказе в подтверждении обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по причине отсутствия соответствующих отметок таможни на железнодорожной накладной № АТ 041011 к таможенной декларации №10609040/270913/0011540 (далее - ГТД № 11540). Датой выпуска товаров таможенным органом в таможенной процедуре экспорта по данной ГТД является 27.09.2013 г.

На момент представления налоговой декларации с пакетом документов и вынесения решения об отказе в возмещении НДС по уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2013 года 180 дней для подтверждения налоговой ставки 0 процентов не истекли. Однако на момент вынесения оспариваемого решения по камеральной налоговой проверки налоговой декларации за 3 квартал 2013 года, этот срок истек, значит указанная сумма, по мнению налогового органа, подлежит обложению по ставке 18 процентов.

Сумма неподтвержденной налоговой базы по налоговой ставке 0 процентов по указанной таможенной декларации составила 661 233 рубля.

С учетом изложенного, налоговым органом в оспариваемом решении налогоплательщику доначислены суммы налогов, пени и штрафов, подлежащих уплате в бюджет в связи с тем, что налогоплательщик не собрал надлежащий пакет документов, подтверждающих его право на применение ставки 0 процентов в срок 180 дней.

Пунктом 9 статьи 165 НК РФ установлено, что если по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита, налогоплательщик не представил документы, предусмотренные соответствующим пунктом статьи 165 Кодекса, подлежащим применению в данном конкретном случае, операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставке соответственно 10 процентов или 18 процентов.

Согласно пункту 1 статьи 75 НК РФ пенями признается установленная названной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Из предписаний пункта 9 статьи 165 НК РФ следует, что обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в определенных этой нормой обстоятельствах возникает на 181-й день, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита.

У налогоплательщика, не представившего в установленный срок в налоговый орган документы, подтверждающие право на применение 0% налоговой ставки по НДС, возникает обязанность исчислить налог с соответствующей операции по реализации в общеустановленном порядке и отразить его в налоговой декларации, относящейся к периоду реализации (возникновения налоговой базы по НДС в соответствии с п.1 ст.167 НК РФ). Право на последующее подтверждение 0% налоговой ставки по НДС данную обязанность не отменяет, но влечет корректировку размера налоговых обязательств.

Поэтому, с учетом подтверждения обоснованности применения налогоплательщиком ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость, предусмотренные статьей 75 НК РФ пени начисляются, начиная с 181-го дня и до дня подачи налоговой декларации по налоговой ставке 0 процентов вместе с указанными Кодексом документами.

В соответствии с абзацем 2 пункта 9 статьи 165 НК РФ, если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, обосновывающие применение налоговой ставки 0 процентов, уплаченные суммы налога подлежат возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 настоящего Кодекса.

Соответственно, глава 21 НК РФ не только не ограничивает налогоплательщика в праве представить по истечении 180-дневного срока полный пакет документов для подтверждения экспортной операции, а, напротив, в случае, если такие документы будут собраны и представлены в налоговый орган, гарантирует ему возмещение налога в порядке, определенном статьей 176 НК РФ. Данный подход изложен в постановлении Президиума ВАС РФ от 09.10.2012 №6759/12.

Согласно отметке таможенного органа на таможенной декларации №10607040/300913/0011678 товар по этой таможенной декларации был помещен под таможенную процедуру экспорта 30.09.2014 г. Соответственно, 180-дневный срок для представления полного пакета документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по этим операциям, истек 29.03.2014 г. Однако налогоплательщиком этот пакет представлен налоговому органу лишь 07.04.2014 г., т.е. с просрочкой в 9 дней.

Налоговая декларация за 4-ий квартал 2013 г. по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов и документы, указанные в пункте 1 статьи 165 НК РФ, поданы Обществом в пределах установленного срока 180 дней (06.02.2014 г.).

Учитывая, что суд признал право налогоплательщика на применение ставки 0 процентов по ГТД № 11540, оснований для начисления налога, пени и штрафа вопреки доводам апеллянта не имелось.

Поскольку налоговая декларация за 3-ий квартал 2013 г. по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов и документы, указанные в пункте 1 статьи 165 НК РФ, были поданы Обществом с пропуском установленного законом 180-дневного срока, то у него возникла обязанность по уплате налога на добавленную стоимость по налоговой ставке 18 процентов по ГТД № 11678.

Учитывая, что суд признал право налогоплательщика на применение ставки 0 процентов по ГТД № 11678, оснований для начисления налога и штрафа вопреки доводам апеллянта не имелось. Пени подлежат начислению за период со 181 дня до даты подачи налоговой декларации.

Налогоплательщиком представлен расчет пени, согласно которому она составила 270,85 руб.

Представитель налогового органа в суде первой инстанции пояснил, что расчет сделан правильно, с арифметической точки зрения против исчисленного размера пени не возражал.

С учетом изложенного, суд пришел к правильному выводу о несоответствии решения налогового органа в оспариваемой части требованиям налогового законодательства и наличии оснований для признания его недействительным.

Согласно подходу, сформированному Президиумом ВАС РФ в постановлении от 16.05.2006 №15326/05 по вопросу о порядке начисления пени за несвоевременную уплату НДС, в случае представления полного пакета документов по истечении 180-дневного срока, предусмотренного пунктом 9 статьи 165 НК РФ: если налоговая декларация и документы, указанные в пункте 1 статьи 165 НК РФ, поданы налогоплательщиком с пропуском установленного законом 180-дневного срока, у него возникает обязанность по уплате налога на добавленную стоимость по налоговой ставке, предусмотренной пунктами 2 и 3 статьи 164 НК РФ, т.е. по ставке 10 процентов или 18 процентов. Невыполнение налогоплательщиком данной обязанности приводит к образованию недоимки по налогу на добавленную стоимость, на сумму которой подлежат начислению пени на основании статьи 75 НК РФ; согласно пункту 1 статьи 174 НК РФ по общему правилу уплата налога на добавленную стоимость за истекший налоговый период производится не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 Кодекса. Из предписаний пункта 9 статьи 165 Кодекса следует, что обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в определенных этой нормой обстоятельствах возникает на 181-й день, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита; поэтому, с учетом подтверждения обоснованности применения налогоплательщиком ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость, предусмотренные статьей 75 НК РФ пени начисляются, начиная с 181-го дня и до дня подачи налоговой декларации по налоговой ставке 0 процентов вместе с указанными НК РФ документами.

Соответственно, налоговый орган в этой ситуации вправе был начислить налогоплательщику сумму пени по налогу на добавленную стоимость по товарам, реализованным по таможенной декларации №10607040/300913/0011678, но лишь за период начиная со 181 дня с даты помещения товара под таможенную процедуру экспорта (30.03.2014 г.) до дня подачи полного пакета документов (07.04.2014 г.).

Судом апелляционной инстанции отклоняется как необоснованный довод Инспекции о том, что судом первой инстанции не исследовался вопрос о правомерности привлечения Общества к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ.

Согласно статье 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность.

Статьей 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

Таким образом, для привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 122 Кодекса, необходимо наличие установленных в ходе проведения выездной или камеральной налоговой проверки обстоятельств, свидетельствующих о совершении налогоплательщиком неправомерных (с нарушением положений налогового законодательства) действий либо неправомерного бездействия, повлекших незаконное занижение налоговой базы по налогу за определенный налоговый период, которое в свою очередь повлекло его неуплату за этот период.

В случае представления налогоплательщиком документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ по истечении 180-дневного срока, такие операции подлежат обложению по налоговой ставке 0 процентов. В этой ситуации с налогоплательщика подлежат взысканию лишь суммы пени за несвоевременную уплату этого налога, причем пени подлежат начислению лишь за период, начиная со 181 дня с даты помещения товара под таможенную процедуру экспорта до дня подачи полного пакета документов. Основания же в этом случае для взыскания налога по ставке 18% отсутствуют. Следовательно,