Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 09.06.2015 по делу n А24-5649/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

от источников в Российской Федерации.

На основании п. 2 ст. 306 НК РФ под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации для целей настоящей главы понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную с осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной п. 4 данной статьи.

Согласно пункту 3 абз.2 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признается для иных иностранных организаций - доходы, полученные от источников в Российской Федерации. Доходы указанных налогоплательщиков определяются в соответствии со статьей 309 настоящего Кодекса.

Согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 309 НК РФ доходы от международных перевозок относятся к доходам иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации, и подученным от источников в Российской Федерации, которые подлежат обложению налогом на прибыль организаций.

Под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 115 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации установлено, что по договору морской перевозки груза перевозчик обязуется доставить груз, который ему передал или передаст отправитель, в порт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу, отправитель или фрахтователь обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату (фрахт).

Как установлено судом и следует из материалов дела, в 2010 году между обществом и иностранной организацией – компанией Farrington Abundant Fortunes LLC.USA заключены договоры на перевозку мороженой рыбопродукции из района промысла в Охотском море за 12-мильной зоной в порты выгрузки, находящиеся в Китае и Корее. Рыбопродукция перевозилась на теплоходах «Капитан Кириченко», «Коммунары Николаева», «Капитан Пряха», «Антон Гурин».

В силу статьи 67 Конституции Российской Федерации, статьи 2 Федерального закона от 31.07.1998 № 155-ФЗ «О внутренних морских водах, территориальном море и прилежащей зоне Российской Федерации» пункт отправления груза (рыбопродукции) в рассматриваемом случае находился за пределами территории Российской Федерации – Охотское море за пределами 12-мильной зоны, порты выгрузки – в иностранных государствах (Китайская народная республика, Южная Корея), то есть также за пределами Российской Федерации.

Из имеющихся в материалах дела коносаментов, инвойсов, грузовых таможенных деклараций, данных Судовых суточных донесений (CCД) следует, что все вышеназванные суда по пути следования из пункта отправления в пункты назначения заходили в порт Владивосток (Российская Федерация) для таможенного оформления и государственного контроля сроком от 1-го до 4-х дней в целях выполнения требований статьи 19 Федерального закона от 20.12.2004 № 166-ФЗ «О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов» и постановления Правительства Российской Федерации от 19.03.2008 № 184 «О порядке оформления судов рыбопромыслового флота, уловов водных биологических ресурсов и продуктов их переработки».

При этом рыбопродукция на сухопутную территорию Российской Федерации не выгружалась, погрузка не осуществлялась, что налоговым органом в рамках разрешения настоящего спора не оспаривалось.

Учитывая вышеизложенное и принимая во внимание, что в рассматриваемом случае пункт отправления и пункты назначения находятся за пределами территории Российской Федерации, а заход судов в порт Владивосток обусловлен необходимостью таможенной очистки и иного государственного контроля перевозимой рыбопродукции, доводы Инспекции об осуществлении перевозки рыбопродукции в пункт (из пункта), расположенного на территории Российской Федерации, судом первой инстанции отклонены правомерно.

Кроме того, в соответствии с положениями ст. ст. 246, 306, 307 НК РФ доходы иностранной организации от оказания услуг могут облагаться налогом на прибыль организаций в Российской Федерации только в случаях, если такие услуги оказаны на территории Российской Федерации и их оказание привело к образованию постоянного представительства.

Порядок налогообложения доходов, выплачиваемых российской организацией иностранным организациям при оказании ими услуг по международной перевозке и сопровождению грузов, рассмотрен в Письме Минфина России от 13 ноября 2012 г. N 03-08-05. В Письме сказано, что, если иностранная организация, осуществляющая международную перевозку, является лицом с постоянным местопребыванием в государстве, с которым у Российской Федерации заключено действующее соглашение об избежании двойного налогообложения, в силу ст. 7 НК РФ положения соответствующего международного договора имеют приоритет над нормами национального законодательства в области налогов и сборов.

Правительством РФ и Правительством Китайской Народной Республики заключено Соглашение "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы" от 27.05.1994 (далее - Соглашение), согласно которому Соглашение применяется к лицам, которые являются лицами с постоянным местопребыванием в одном или в обоих Договаривающихся Государствах; Соглашение применяется к налогам на доходы, взимаемым от имени Договаривающегося Государства или его местных органов власти, независимо от способа их взимания; налогами на доход считаются все налоги, взимаемые с общей суммы доходов или с отдельных их элементов, включая налоги с доходов от отчуждения движимого или недвижимого имущества, а также налоги на прирост стоимости имущества.

Согласно ст. 5 Соглашения термин "постоянное представительство" означает любое постоянное место деятельности, через которое полностью или частично осуществляется деятельность предприятия.

Согласно ст. 7 Соглашения прибыль предприятия одного Договаривающегося Государства облагается налогом только в этом Договаривающемся Государстве, если только предприятие не осуществляет коммерческую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через расположенное там постоянное представительство. Если предприятие осуществляет коммерческую деятельность, как указано выше, прибыль предприятия может облагаться налогом в другом Договаривающемся Государстве, но только в той части, которая относится к такому постоянному представительству.

Согласно ст. 8 Соглашения прибыль, получаемая предприятием с постоянным местопребыванием в Договаривающемся Государстве от международных перевозок, облагается налогом только в этом Государстве.

Таким образом, если уж налоговый орган полагал, что спорный доход получен от международных перевозок и подлежит обложению налогом на прибыль, то он должен был в ходе проверки учесть наличие Соглашения и установить необходимые обстоятельства. Однако, в ходе проверки такие обстоятельства не устанавливались, в решении налогового органа таких сведений не имеется.

Аналогичные положения содержит Конвенция между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Корея об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы, подписанную в г. Сеуле 19 ноября 1992 года.

В ст. 7 НК РФ установлено, что, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Поскольку при рассмотрении настоящего спора судом установлены и налоговым органом не оспариваются обстоятельства отсутствия у  компании Farrington Abundant Fortunes LLC.USA с ОАО "Озерновский рыбоконсервный завод №55» постоянных представительств на территории Российской Федерации, то в данном случае доход иностранной организации, получаемый от оказания услуг по международной перевозке морским транспортом, если такая деятельность не приводит к образованию постоянного представительства на территории РФ, не подлежит налогообложению налогом на прибыль организаций.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что в данном случае доход от оказания услуг иностранного перевозчика в силу положений подпункта 8 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации не должен облагаться налогом на прибыль.

Как следует из материалов дела, оспаривая Акт налогового органа № 13-20/12 от 08.08.2014 общество в возражениях от 15.09.2014 на данный акт указывало на не согласие с предложением проверяющего доначислить сумму налога на прибыль иностранной организации, получившей доход от источника в Российской Федерации, удерживаемый у источника выплаты в сумме 1 869 395 руб., а также пеней за несвоевременную уплату данного налога в сумме 755 423 руб. (на дату Акта).

В апелляционной жалобе (вх.№ 15.10.2014 № 043963) на решение налогового органа от 26.09.2014 № 13-20/12243 общество указало на несогласие с оспарываемым решением в части налога на прибыль организаций.

В соответствии с пунктом абз.3 пункта 67 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» решение считается обжалованным в вышестоящий налоговый орган в полном объеме, если только из поданной жалобы прямо не следует, что решение обжалуется в части.

Таким образом, в связи с тем, что из апелляционной жалобы общества (вх.№ 15.10.2014 № 043963) не усматривается обжалование эпизода по налогу на прибыль в какой-либо определенной части (доначисление налога, пеней, привлечение к налоговой ответственности), в том числе в связи с отсутствием в указанной апелляционной жалобе просительной части, судебная коллегия приходит к выводу об обжаловании налогоплательщиком эпизода по налогу на прибыль в полном объеме (доначисление налога, пеней). Данный вывод подтверждается, в том числе просительной частью налогоплательщика в возражениях на Акт выездной налоговой проверки.

В связи с этим оспариваемое решение Инспекции в части предложения обществу удержать и перечислить в бюджет неудержанный налог на прибыль иностранной организации в сумме 1 869 395 руб. и уплатить пени по данному налогу в размере 779 911 руб. правомерно признано судом первой инстанции недействительным как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации и нарушающее права и законные интересы заявителя.

Судебная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что правовых оснований для рассмотрения по существу требований заявителя о признании недействительным вышеуказанного решения налогового органа в части начисления обществу пеней за несвоевременное перечисление НДФЛ в сумме 1 306 305, 88 руб. у суда первой инстанции не было, что, в свою очередь, обосновано повлекло оставление заявления в указанной части без рассмотрения, в силу следующего.

В соответствии с пунктом 2 статьи 138 Налогового кодекса Российской Федерации акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.

Из установленных судом первой инстанции обстоятельств с достаточным основанием следует, что установленный законом досудебный порядок урегулирования спора с налоговым органом в части начисления обществу пеней по НДФЛ заявителем соблюден не был, решение Инспекции в данной части в вышестоящий налоговый орган – Управление Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю оспорено не было.

Из апелляционной жалобы общества и решения вышестоящего налогового органа (т. 1, л.д. 59-63, 64-65) следует, что решение Инспекции от 26.09.2014 № 13-20/12243 было обжаловано заявителем лишь в части налога на прибыль иностранной организации в сумме 1 869 395 руб. и пеней по данному налогу в размере 779 911 руб., что представителями общества в судебном заседании не оспаривалось.

В соответствии пунктом 2 части 1 статьи 148 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оставляет исковое заявление без рассмотрения, если после его принятия к производству установит, что истцом не соблюден претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с ответчиком, если это предусмотрено федеральным законом или договором.

Пунктом 67 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что прежде, чем передать возникшие разногласия на рассмотрение суда, налогоплательщик и налоговый орган должны принять меры к урегулированию спора во внесудебном порядке.

Поэтому решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут быть оспорены в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган.

По указанным основаниям заявление общества о признании недействительным решения налогового органа от 26.09.2014 № 13-20/12243 в части начисления обществу пеней за несвоевременное перечисление НДФЛ в сумме 1 306 305, 88 руб. правомерно оставлено судом первой инстанции без рассмотрения на основании пункта 2 части 1 статьи 148 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Судом первой инстанции правомерно отклонены доводы общества о нарушении Инспекцией сроков, установленных статьями 89, 113 Налогового кодекса Российской Федерации, своего подтверждения в ходе судебного разбирательства не нашли.

Абзацем вторым пункта 4 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено настоящим кодексом.

В рассматриваемом случае выездная налоговая проверка общества назначена