Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 10.04.2008 по делу n А19-18035/07-15. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда полностью и принять новый с/а

из статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, названных в пунктах 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 171 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, поскольку налог на добавленную стоимость исчисляется по правилам статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации, а применение налоговых вычетов предусматривается статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации и возможно лишь при соблюдении определенных условий и наличии определенных документов, у инспекции отсутствовали правовые основания для применения расчетного метода, установленного пунктом 7 статьи 166 Кодекса, в целях определения суммы вычетов.

В соответствии со статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

Указанная выше правовая позиция отражена в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.01.2007г. №10963/06, от 30.10.2007г. № 8686/07.

В настоящем случае общество обоснованность примененных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость первичной документацией не подтвердило.

Таким образом, обществу обоснованно доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 38 816 531 руб. (53 291 658 руб. /общая сумма доначисленного налога/ - 14 475 127 руб. /доначисленный налог от заниженного дохода/) по основанию, связанному с неправомерным применением налоговых вычетов.

Согласно расчету налогового органа, представленного на основании определения суда апелляционной инстанции, сумма пени от указанной суммы налога (38 816 531) составляет 15 591 307, 45 руб.

Следовательно, оснований для удовлетворения заявления предпринимателя в части признания недействительным решения инспекции о доначислении ему налога на добавленную стоимость в сумме 38 816 531 руб. и начислении пени в сумме 15 591 307, 45 руб. у суда первой инстанции не имелось.

Апелляционная инстанция также считает неправомерным вывод суда первой инстанции о  неправильной квалификации налоговым органом правонарушения, совершенного налогоплательщиком.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, влечет наложение штрафа в размере пяти тысяч рублей, а если эти деяния повлекли занижение налоговой базы - штраф в размере десяти процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее пятнадцати тысяч рублей.

Согласно пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет штраф в размере двадцати процентов от неуплаченных сумм налога.

Составы правонарушений, предусмотренных пунктами 1 и 3 статьи 120 и пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, не имеют четкого разграничения: в пункте 1 статьи 122 под неуплатой или неполной уплатой суммы налога в результате не только занижения налоговой базы, но и «иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия)» имеется в виду занижение или сокрытие доходов, сокрытие объектов налогообложения, отсутствие первичных документов, учета доходов, расходов и объектов налогообложения, т.е. нарушение правил учета доходов и расходов и налогооблагаемой базы, ответственность за которое установлена пунктом 3 статьи 120.

При этом основным квалифицирующим признаком правонарушения обе нормы называют занижение налогооблагаемой базы, повлекшее неуплату или неполную уплату налога. В результате лицо, совершившее правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 122, одновременно может быть привлечено к ответственности и по пункту 3 статьи 120, т.е. будет наказано дважды за одно и то же неправомерное деяние. Таким образом, содержание недостаточно разграниченных между собой составов правонарушений невозможно однозначно истолковать.

В рассматриваемом деле налогоплательщик привлечен к ответственности в виде штрафа в связи с тем, что не представил в налоговый орган документы, подтверждающие обоснованность применения налоговых вычетов в связи с их уничтожением.

Положения пункта 3 статьи 120 и пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, определяющие недостаточно разграниченные между собой составы налоговых правонарушений, не могут применяться одновременно в качестве основания привлечения к ответственности за совершение одних и тех же неправомерных действий, что не исключает возможности их самостоятельного применения на основе оценки судом фактических обстоятельств конкретного дела.

В рассматриваемом случае неполная уплата суммы налога произошла в результате «других неправомерных действий (бездействия)» в виде непредставления в налоговый орган документов в связи с их уничтожением, в связи с чем налоговым органом правильно квалифицировано налоговое правонарушение по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Аналогичная правовая позиция отражена в постановлении ФАС ВСО от 03.07.2007г. по делу №А33-15870/06-Ф02-3867/07.

Штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, исчисленный от суммы налога на добавленную стоимость, доначисленного в связи с неправомерным применением налоговых вычетов, должен составлять 4 312 585 руб., что подтверждается приложением №3 к акту выездной налоговой проверки, где отражены суммы налога, подлежащего вычету и, соответственно, составляющие сумму занижения (т.1 л.д.35).

Вместе с тем, в решении налогового органа на стр.3 заниженная сумма налога на добавленную стоимость за декабрь 2004 года указана меньше, чем налог на добавленную стоимость, заявленный к вычету, отражен в приложении №3 к акту выездной налоговой проверки. Фактически за декабрь 2004 года расхождения данных налогового органа и налогоплательщика, т.е. налоговые вычеты, составили 2 207 687 руб. (т.1 л.д. 35). Тогда как на странице 3 решения налогового органа отражена заниженная сумма налога на добавленную стоимость за декабрь 2004 года в сумме 2 192 330 руб. (т.1 л.д. 19). С указанной суммы налоговым органом исчислен штраф в сумме 438 466 руб. (2 192 330 * 20%), когда от суммы фактически заниженного налога штраф за декабрь 2004 года должен был составить  441 537, 40 руб. (2 207 687 * 20%).

Данная ошибка повлияла и на общую сумму налога на добавленную стоимость, который должен был составить 53 307 015 руб. (14 475 127 руб. /налог от заниженного дохода/ + 38 831 888 руб. /налоговые вычеты/). Всего по решению налогового органа доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 53 291 658 руб., в том числе неправомерно примененные налоговые вычеты – 38 816 531 руб. (разница в сумме 15 357 руб. сложилась за декабрь 2004 года).

Кроме этого, при исчислении штрафа от заниженного налога на добавленную стоимость за январь 2005 года налоговым органом допущена арифметическая ошибка. От суммы доначисленного налога 953 677 руб. штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации должен составить 190 735 руб. В резолютивной части решения налогового органа штраф указан в сумме 190 733 руб.

При указанных обстоятельствах правомерным является привлечение общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 4 309 512 руб., а также начисление пеней в сумме 15 591 307, 45 руб.

Апелляционная инстанция не соглашается с выводом суда первой инстанции о несоответствии оспариваемого требования от 01.11.2007г. №2310 положениям пункта 4 статьи 69 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с отсутствием в нем числа, с какого произведено начисление пени, и ставок.

Указанное требование содержит ссылку на решение налогового органа от 03.10.2007г. №02-10/513 дсп, вынесенное по акту проверки №02-196/448 дсп от 30.08.2007г. К данному акту прилагаются расчеты пеней по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость, в которых отражены срок уплаты налога, доначисленная сумма налога, сумма задолженности, период начисления пеней, количество дней, ставка и общая сумма доначисленных пеней (т.1 л.д. 41, 44).

В связи с вышеизложенным апелляционная инстанция полагает подлежащим изменению решение суда первой инстанции.

Решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г.Иркутска от 03.10.2007 г. № 02-10/513 дсп является недействительным в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 2 028 379 руб. и за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 720 561 руб., доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 14 475 127 руб. и налога на прибыль в сумме 3 602 806 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 502 039, 55 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 924 988 руб., как несоответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

Поскольку на основании указанного решения налоговым органом выставлено  требование от 01.11.2007 г. № 2310 об уплате налога, сбора, пени, штрафа; а также выставлены инкассовые поручения №№ 31752-31762 от 19.11.2007г. по вышеназванным основаниям следует признать недействительным требование Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г.Иркутска №2310 от 01.11.2007г. в части уплаты налога на добавленную стоимость в сумме 14 475 127 руб., налога на прибыль в сумме 3 602 806 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 502 039, 55 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 918 220, 20 руб., штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 028 379 руб., штрафа по налогу на прибыль в сумме 720 561 руб., а также  незаконными действия Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г.Иркутска, выразившиеся в выставлении инкассовых поручений от 19.11.2007г. № 31752 в части суммы 14 475 127 руб., №31753 в части суммы 2 502 039, 55 руб., №31754 в части суммы 2 028 379 руб., №31755 на сумму 644 795 руб., №31756  на сумму 248 644, 35 руб., №31757 на сумму 128 959 руб., №31758 на сумму 162 160 руб., №31759 на сумму 32 432 руб., №31760 на сумму 2 795 851 руб., №31761 на сумму 669 575, 85 руб., №31762 на сумму 559 170 руб.

Обществом с ограниченной ответственностью «Авис» при подаче заявления в суд первой инстанции уплачена государственная пошлина в размере 6 000 рублей, налоговым органом – при подаче апелляционной жалобы в размере 1 000 рублей.

На основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с частичным удовлетворением требований общества и апелляционной жалобы налогового органа с инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г.Иркутска в пользу общества с ограниченной ответственностью «Авис» подлежит взысканию государственная пошлина в сумме 2 500 рублей.

Руководствуясь статьями 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четвертый арбитражный апелляционный суд

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 22 января 2008 года по делу № А19-18035/07-15 изменить, резолютивную часть решения изложить в следующей редакции.

Признать недействительными:

- решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г.Иркутска от 03.10.2007г. №02-10/513 дсп в части привлечения общества с ограниченной ответственностью «Авис» по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 720 561 руб. и за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 2 028 379 руб.; начисления пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 2 502 039, 55 руб. и налога на прибыль в сумме 924 988 руб.; предложения уплатить неуплаченный налог на прибыль в сумме 3 602 806 руб. и налог на добавленную стоимость в сумме 14 475 127 руб., штраф по налогу на прибыль в сумме 720 561 руб., штраф по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 028 379 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 502 039, 55 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 924 988 руб.;

- требование Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г.Иркутска №2310 от 01.11.2007г. в части уплаты налога на добавленную стоимость в сумме 14 475 127 руб., налога на прибыль в сумме 3 602 806 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 502 039, 55 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 918 220, 20 руб., штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 028 379 руб., штрафа по налогу на прибыль в сумме 720 561 руб.;

- незаконными действия Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г.Иркутска, выразившиеся в выставлении инкассовых поручений от 19.11.2007г. № 31752 в части суммы 14 475 127 руб., №31753 в части суммы 2 502 039, 55 руб., №31754 в части суммы 2 028 379 руб., №31755 на сумму 644 795 руб., №31756  на сумму 248 644, 35 руб., №31757 на сумму 128 959 руб., №31758 на сумму 162 160 руб., №31759 на сумму 32 432 руб., №31760 на сумму 2 795 851 руб., №31761 на сумму 669 575, 85 руб., №31762 на сумму 559 170 руб., как несоответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Обязать инспекцию Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г.Иркутска устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Авис».

Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г.Иркутска в пользу общества с ограниченной ответственностью «Авис» государственную пошлину в сумме 2 500 рублей.

Выдать исполнительный лист.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского