Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18.03.2015 по делу n А78-7926/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

самостоятельный расчет, согласно которому цена приобретения продукции составляет 60 руб. за 1 кг живого веса.

Закупая у физических лиц сельскохозяйственную продукцию, перерабатывая ее и реализуя продукты переработки, общество имеет право определять налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость в соответствии с пунктом 4 статьи 154 НК РФ.

В соответствии с п.4 ст. 154 НК РФ при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленной у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками), по перечню, утвержденному Правительством Российской Федерации (за исключением подакцизных товаров), налоговая база определяется как разница между ценой, определяемой в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, с учетом налога и ценой приобретения указанной продукции.

Постановлением Правительства РФ от 16.05. 2001 № 383 утвержден Перечень сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки (за исключением подакцизных товаров), закупаемых у физических  лиц (не являющихся налогоплательщиками), где поименована позиция «Мясо и субпродукты скота и птицы». Он является исчерпывающим и не может толковаться расширительно, что следует из текста. Кроме того, указанный порядок могут применять только в случае перепродажи закупленной продукции.

В Перечень № 383 от 16.05.2001 г. включены, в частности, такие виды сельскохозяйственной продукции как скот, птица и кролики в живом весе.

В силу п. 4 ст. 164 НК РФ при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с п. 4 ст. 154 НК РФ налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной п.п. 2 или 3 ст. 164 НК РФ, к налоговой базе (в виде меж ценовой разницы), принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Правило определения налоговой базы п. 4 ст. 154 НК РФ распространяется не только на ситуации, когда приобретенная у физических лиц продукция и продукты ее переработки перепродаются в неизменном (непереработанном) виде, но и в случае реализации готовой продукции, произведенной из указанных продуктов и продуктов их переработки. Скот в живом весе не является готовой продукцией, а является сырьем для производства мяса.

Исходя из изложенного налоговый орган сделал вывод о том, что особый порядок распространяется не на любые товары, а только на сельскохозяйственную продукцию и продукты ее переработки, содержащиеся в Перечне сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 16.05.2001 № 383. При этом в Перечне указаны такие виды сельскохозяйственной продукции как скот, птица и кролики в живом весе, расширительного толкования о переводе живого веса в убойный, при дальнейшей реализации в норме ст. 154 НК РФ не содержится.

Общество не согласилось с выводом инспекции, указывая на то, что закуп скота осуществляется обществом в живом весе, а реализация мяса производится в убойном, что свидетельствует о необходимости в целях п. 4 ст. 154 НК РФ приведения цены закупа и цены реализации продукции в сопоставимые показатели.

Рассматривая дело в данной части, суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

Как установлено проверкой и не оспаривается сторонами, в проверяемом периоде Общество осуществляло реализацию мяса конины 1-ой и 2-ой категории, говядины 1-ой и 2-ой категории, полученного в результате забоя скота, закупленного у физических лиц, не являющихся налогоплательщиками.

По указанным операциям во 2-м квартале 2012 г. Обществом выставлены следующие счета-фактуры: № 484 от 17.04.12г., № 697 от 18.05.12г., № 778 от 01.06.12г., налоговая база составила 1340283,45 руб., НДС в размере 121843,95 руб. (т 1 л.д. 63-65).

За третий квартал 2012г. по аналогичным операциям выставлены счета-фактуры: № 1029 от 11.07.2012г., № 1121 от 27.07.2012г., № 1153 от 3.08.2012г., № 1156 от 4.08.2012г., № 1183 от 09.08.2012г., № 1186 от 11.08.2012г., № 1187 от 11.08.2012г., № 1256 от 24.08.2012г., № 1261 от 25.08.2012г., № 1314 от 1.09.2012г., № 1332 от 3.09.2012г., № 1356 от 7.09.2012г., налоговая база по которым составила 3102 52,46 руб., в том числе НДС на сумму 282013,86 руб. (т.1 л.д. 66-77).

В соответствии с п.1 ст. 153 Налогового кодекса РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

Согласно п.4 ст. 154 Налогового кодекса РФ при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленной у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками), по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации, (за исключением подакцизных товаров) налоговая база определяется как разница между ценой, определяемой в соответствии со статьей 105.3 Налогового кодекса РФ, с учетом налога и ценой приобретения указанной продукции.

Данный перечень утвержден Постановлением Правительства РФ от 16.05.2001 № 383 «Об утверждении Перечня сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки (за исключением подакцизных товаров), закупаемых у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками), который включает в себя следующие наименования: скот, птица и кролики в живом весе; мясо и субпродукты скота и птицы.

Единой инструкцией о порядке проведения государственных закупок (сдачи и приемки) скота, птицы и кроликов, утвержденной Приказом Госагропрома СССР от 13.06.1988 № 385, предусмотрены два варианта сдачи-приемки скота и расчетов за него на мясокомбинатах: 1) по живому весу и 2) по весу и качеству мяса.

Согласно инструкции общества по приемке, забою и хранению говядины (конины), утвержденной 16.02.2012г. генеральным директором, закуп крупного рогатого скота и лошадей осуществлялся в живом весе по цене, установленной за килограмм живого веса. Данное обстоятельство подтверждается приемными квитанциями на закуп скота. В последующем реализация мяса производилась в убойном весе.

Как следует из пояснений представителей общества и Учетной политики общества за 2012г. учет приобретения мяса говядины и конины в живом весе велся Обществом на счете 10 «Сырье и материалы», по дебету которого приходовался живой скот в живом весе в разрезе половозрастных групп, при убое производилось списание живого скота и на основании отчета по забою скота отражался выход мяса в убойном весе. При этом полученное от забоя скота мясо приходуется на счет 10 «Сырье и материалы» с учетом его сортности.

Стоимость приобретения живого скота за вычетом стоимости субпродуктов, шкур и иной побочной продукции распределяется на количество полученного при забое мяса, в результате чего стоимость 1 кг мяса в убойном весе объективно превышает цену 1 кг живого скота.

Живой вес пересчитывался в убойный в процессе забоя. Фактический выход говядины (конины) определялся упитанностью, половозрастной группой закупленного скота и составлял величину значительно меньшую, чем скот в живом весе.

Данные о фактическом выходе мяса отражались в Отчете о приобретении скота и пересчете его в убойную массу (т. 1 л.д. 93-104). Здесь же определялась цена приобретения 1 кг мяса в убойном весе. Отчет составлен с учетом указанных особенностей технологического процесса забоя скота и сведений о фактическом выходе мяса.

В целях определения ценовой разницы обществом составлялся Расчет налоговой базы по реализации мяса, полученного в результате забоя скота, закупленного у физических лиц, не являющихся налогоплательщиками. В данном расчете использовались сведения о цене приобретения мяса в убойном весе из Отчета о приобретении скота и пересчете его в убойную массу. При этом, общество не оспаривает тот факт, что мясо на кости является продуктом переработки скота, закупленного у населения.

Аналогичные пояснения даны и апелляционному суду.

Приказом от 28 октября 2010 г. №374 Федеральной службы государственной статистики (Министерство экономического развития РФ) утверждены методические указания по проведению расчетов объемов производства продукции растениеводства и животноводства (в натуральном выражении) в хозяйствах всех категорий, согласно которым производство скота и птицы на убой исчисляется в живом и убойном весе (включая жир-сырец, субпродукты I и II категории).

С учетом указанных обстоятельств а также того, что закуп производился в живом весе, а последующая реализация производилась по убойному весу,  суд первой инстанции правильно посчитал правомерным довод общества о необходимости производить перерасчет стоимости 1 кг живого веса в стоимость закупа 1 кг убойного мяса.

Апелляционный суд полагает, что все расчеты, независимо от вида деятельности, всегда должны производиться в сопоставимых показателях, а иной подход искажает действительные экономические показатели, а, соответственно, и налоговые обязательства.

На вопрос апелляционного суда о том, почему, по мнению налогового органа, лошадей не следует относить к скоту, апелляционный суд разумного ответа не получил.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что норма п.4 ст. 154 Налогового кодекса РФ применима также к реализации мяса и субпродуктов скота и птицы, являющихся продуктами переработки закупленной у населения сельскохозяйственной продукции, в связи с чем, требование заявителя по данному эпизоду подлежит удовлетворению.

В части эпизода по применению смягчающих обстоятельств при привлечении к ответственности по ст. 123 Налогового кодекса РФ, суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

Статьей 112 НК РФ установлены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения. При этом предусмотренный перечень смягчающих обстоятельств не является исчерпывающим.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ суд вправе признать в качестве смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 указанной статьи.

Из чего следует, что обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения могут быть установлены судом в зависимости от индивидуальных особенностей каждого конкретного дела.

В силу пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза (пункт 16 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»).

Кроме того, налоговая ответственность должна быть соразмерной конституционно закрепленным целям и охраняемым законом интересам, а также характеру совершенного деяния, то есть быть дифференцированной и предусматривать возможность снижения санкций с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени и вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации № 14-П от 12 мая 1998 года и от 15 июля 1999 года № 11-П).

В силу пункта 4 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Как правильно указано судом первой инстанции, действительно в проверяемый период имелся факт несвоевременного перечисления удержанного налога на доходы физических лиц. При обращении в суд Общество правомерность привлечения его к ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ не оспаривало, указывая на наличие обстоятельств, смягчающих ответственность.

В качестве смягчающих вину обстоятельств суд первой инстанции принял во внимание следующие: совершение правонарушения впервые, что не отрицается инспекцией; нарушение срока перечисления в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц составляло незначительный временной период (от нескольких дней и в пределах одного месяца); отсутствие задолженности по данному налогу; социальную значимость предприятия путем участия в инвестиционном проекте «Организация убоя КРС и производства колбасных изделий», наличие кредитных обязательств, и посчитал возможным снизить размер штрафа в 5 раз.

Налоговый орган привел доводы о том, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств, общество не представило обоснования неперечисления в бюджет денежных средств, удержанных у налогоплательщиков. Фактически общество пользовалось денежными средствами бюджета.

Апелляционный суд данные доводы отклоняет, поскольку, как указано и судом первой инстанции, каких-либо ограничений в перечне статей, по отношению к которым обстоятельства, смягчающие ответственность, могут быть применены, не имеется, а потери бюджета, как правильно указывает общество в отзыве, компенсируются уплатой пени (в данном случае – 17 697руб.).

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

П О С Т А Н О В И Л:

Решение  Арбитражного суда Забайкальского края от 02 декабря 2014 года по делу № А78-7926/2014 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий                                                                 Е.О.Никифорюк

Судьи                                                                                                           Е.В.Желтоухов

Э.В.Ткаченко