Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 13.10.2014 по делу n А19-849/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Исходя из положений данных норм, обязанность доказывания обоснованности расходов лежит на налогоплательщике.

В силу статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС.

Судом установлено, что, не оспаривая обоснованность исключения из состава налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, а также из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу для исчисления налога на прибыль, стоимости дизельного топлива летнего, приобретенного по счету-фактуре № 7 от 01.10.2009 и товарной накладной № 7 от 01.10.2009 у ООО «Крайс-Ойл» (том 7, л.д. 151-152), налогоплательщик подтвердил, что покупная стоимость данного товара, действительно, ошибочно была включена в состав налоговых вычетов по НДС и затрат по налогу на прибыль.

Налогоплательщик полагал, что налоговая база по НДС и состав доходов в целях налогообложения прибыли должны быть уменьшены на такую же сумму, поскольку дизельное топливо по счету-фактуре № 7 от 01.10.2009 и товарной накладной № 7 от 01.10.2009 у ООО «Крайс-Ойл» не было приобретено, то данный товар (дизельное топливо в количестве 59,84 т.) не мог быть впоследствии реализован по счету-фактуре №00000103 от 01.10.2009 (товарная накладная №72 от 01.10.2009). В связи с чем, учитывая факт отсутствия реализации товара (дизельного топлива в количестве 59,84 т.) по счету-фактуре № 103 от 01.10.2009 и товарной накладной № 72 от 01.10.2009, ООО «Стандарт-Ойл» полагало, что стоимость указанного товара должна быть исключена из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и по налогу на добавленную стоимость.

Как установлено судом и следует из материалов дела, согласно счету-фактуре № 103 от 01.10.2009 (том 7, л.д.92) и товарной накладной № 72 от 01.10.2009 (том 7, л.д.91) ООО «Стандарт-Ойл» (поставщик) отгрузило покупателю ООО «ИнтерСервис» топливо дизельное летнее в количестве 59,84  тонн  на сумму 1 086 297,53 руб., в том числе НДС 165 706,40 руб. (стоимость без налога - 920591,13 руб.). Грузоотправителем по данной операции выступает ЗАО «ЮКОС-Транссервис» (г.Новокуйбышевск, Самарская область), грузополучателем – ООО «ТД «ТоМас» (г.Чита).

Указанная хозяйственная операция на момент проведения проверки была отражена налогоплательщиком в бухгалтерском учете, книге продаж (том 7, л.д.12-14) и в представленных в налоговую инспекцию налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 и по налогу на прибыль за 2009 год. В дальнейшем ООО «Стандарт-Ойл» заявило об ошибочном отражении в регистрах налогового и бухгалтерского учета продажу дизельного топлива в адрес ООО «ИнтерСервис» по счету-фактуре № 103 от 01.10.2009 и товарной накладной № 72 от 01.10.2009, о чем внесены соответствующие изменения в регистры бухгалтерского учета (регистры информации о движении приобретенных товаров, регистры учета доходов), регистры налогового учета (дополнительный лист книги продаж (том 8, л.д.130- 136).

Заявитель отрицает факт реализации товара по указанному счету-фактуре, ссылаясь на ошибочность ее отражения в бухгалтерском и налоговом учете.

Суд первой инстанции, оценив доводы и возражения сторон, а также доказательства, представленные сторонами в обоснование своих требований и возражений, в соответствии со статьёй 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на предмет их относимости, допустимости, достоверности в отдельности, а также достаточности и взаимной связи в их совокупности, на основе правильного установления фактических обстоятельств по делу, верного применения норм материального и процессуального права сделал правильный вывод об обоснованности таких доводов налогоплательщика с учетом следующего.

В силу статьи 248 Налогового кодекса РФ к доходам в целях налогообложения налогом на прибыль относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Доходом от реализации согласно пункту 1 статьи 249 Налогового кодекса РФ признается выручка от реализации товаров, как собственного производства, так и ранее приобретенных. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 249 Кодекса).

В силу пункта 1 статьи 271 НК РФ в целях настоящей главы доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

В целях налогообложения прибыли при методе начисления для доходов от реализации датой получения дохода согласно пункту 3 статьи 271 Налогового кодекса РФ признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно правовой позиции, изложенной в абзаце 1 пункта 11 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.05.2014 № 33, по смыслу взаимосвязанных положений пункта 1 статьи 38, пункта 1 статьи 54 и подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объект налогообложения формирует совокупность совершенных в течение налогового периода финансово-хозяйственных операций по реализации товаров (работ, услуг).

В пункте 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ определено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В соответствии с подпунктом «г» пункта 12 главы IV Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 (утвержденного Приказом Минфина РФ № 32н от 06.05.99) одним из условий признания выручки в бухгалтерском учете является переход права собственности на товары (продукцию), принятие работы, услуги покупателем.

В рассматриваемом случае, условиями договора, по которому осуществлялись поставки товара заявителем в адрес ООО «ИнтерСервис» (договор поставки № 2 от 12.01.2009, заключенный между ООО «Стандарт-Ойл» (Поставщик) и ООО  «ИнтерСервис» (Покупатель)), было предусмотрено, что поставка товара производится на основании отгрузочных разнарядок, предоставленных покупателем, путем погрузки товара на железнодорожный или автомобильный транспорт, предоставленный покупателем. Если иное не предусмотрено в дополнительных соглашениях, то датой поставки товара является дата его отгрузки. Датой отгрузки товара является дата приема перевозчиком груза к перевозке (дата документа, свидетельствующего о приеме груза к перевозке) (том 8, л.д.158-165).

Аналогичные условия по поставке товара содержались и в договоре поставки нефтепродуктов, заключенном заявителем (Покупатель) с ООО «Крайс-Ойл» (Поставщик), в соответствии с которым право собственности на товар переходит от поставщика к покупателю с момента принятия товара железной дорогой. Днем поставки товара покупателю (днем отгрузки товара) и, соответственно, моментом перехода права собственности на товар к покупателю считается дата сдачи товара поставщиком перевозчику. Датой отгрузки считается дата штемпеля станции отправления в железнодорожной накладной (том 5, л.д.49-55).

Налоговый орган на основании полученных в ходе проверки документов установил факт отгрузки ГСМ в адрес грузополучателя ООО Торговый дом «ТоМаС» (ООО «ИнтерСервис»-покупатель) в цистерне № 53937827 в количестве 59,840 тонн лишь 29.09.2009 , и сделал вывод о том, что в октябре 2009 года отгрузка ГСМ в адрес ООО ТД «ТоМаС» не производилась. На данное обстоятельство также указано в пояснениях третьего лица по делу от 18.02.2014 (том 3, л.д. 10-11). Указанную отгрузку товара не оспаривает и заявитель. Данная хозяйственная операция отражена по счету-фактуре №00000095 от 29.09.2009, товарной накладной №68 от 29.09.2009, согласно которым дизельное топливо в количестве 59,840 тонн общей стоимостью 1 068 144 руб. (905 206,78 руб.- без НДС) отгружено грузополучателю ООО «ТД «ТоМас» (г.Чита), покупатель ООО «ТК «Сибтрейд» (том 7, л.д.155-156). Данная операция отражена в регистрах бухгалтерского учета - карточка счета 41.4 за сентябрь 2009 г. (том 8,л.д.3)., карточка счета Н06.04 за сентябрь 2009г (том 8,л.д.4).

Вместе с тем, выставление повторно счета-фактуры с аналогичным товаром (дизельное топливо 59,840 тонн) и отражение данного счета-фактуры в книге продаж (счет-фактура №00000103 от 01.10.2009, товарная накладная № 72 от 01.10.2009, грузополучатель – ООО «ТД «ТоМас» (г.Чита), покупатель ООО «ИнтерСервис») является, со слов заявителя, задвоением счетов-фактур и товарных накладных, неподтвержденным фактической реализацией товара.

Применительно к счету-фактуре №00000103 и товарной накладной № 72 от 01.10.2009 (том 7, л.д.91) ООО «Стандарт-Ойл» (поставщик) не отгрузило покупателю ООО «ИнтерСервис» в адрес грузополучателя – ООО «ТД «ТоМас»(г.Чита) топливо дизельное летнее в количестве 59,84 тонн, поскольку передачи товара перевозчику не состоялось.

В ходе выездной проверки налоговым органом были истребованы документы, подтверждающие отгрузку товаров, передачу их грузоотправителю, и доставку до грузополучателей в проверяемые периоды времени.

Из представленных ЗАО «РН-Транс» (до переименования-ЗАО «ЮКОС-Транссервис», в счетах-фактурах заявителя указан в качестве грузоотправителя) документов следует, что данное общество оказывает транспортно-экспедиторские услуги при перевозках грузов железнодорожным транспортом и выступает грузоотправителем по товарно-сопроводительным документам, при этом собственником перевозимого товара не является. Отгрузки производились на основании договоров транспортной экспедиции, заключенных с ОАО «НК «Роснефть» и ООО «РН-Трейдинг» (том 5, л.д. 16-27).

Согласно представленным реестрам железнодорожных накладных (том 5, л.д.10) отражена отгрузка в адрес грузополучателя ООО «ТД «ТоМас» (г.Чита) товара по накладной № ЭБ 949252, дата отгрузки-29.09.2009. Данное обстоятельство подтверждено квитанцией о приеме груза (том 5,л.д.36).

Согласно железнодорожной накладной № ЭБ 949252, в которой грузоотправителем указано ЗАО «ЮКОС-ТРАНССЕРВИС», грузополучателем - ООО Торговый Дом «ТоМаС», топливо дизельное летнее весом 59 тонн 840 кг, отправленное от станции Суховская ВСЖД 29.09.2009, прибыло на станцию Кадала ЗабЖД   05.10.2009 (том 5, л.д.36).

В письме от 16.04.2013 (том 5, л.д.4) ООО Торговый Дом «ТоМаС» в ходе встречной проверки подтверждает поступление в его адрес (на склад) по железнодорожной накладной № ЭБ 949252 железнодорожной цистерны № 53937827 для ООО «Торговый Дом «Автодизель», являвшегося поклажедателем ГСМ на базе ООО Торговый Дом «ТоМаС». Иной цистерны с таким же количеством дизельного топлива ООО «Торговый Дом «ТоМаС» в октябре 2009 не получало.

Из перечисленных товаротранспортных документов следует, что дизельное топливо в количестве 59,840 тонн, поступившее в адрес ООО «ТД «ТоМас» (г.Чита) 05.10.2009, является товаром, отгруженным по счету-фактуре №00000095 и товарной накладной №68 от 29.09.2009. Факт отгрузки (реализации) товара по счету-фактуре №00000103 от 01.10.2009 и товарной накладной № 72 от 01.10.2009 в адрес грузополучателя – ООО «ТД «ТоМас» (г.Чита) (покупатель ООО «ИнтерСервис») не подтверждается.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что передача права собственности на товар по счету-фактуре №00000103 от 01.10.2009 и товарной накладной № 72 от 01.10.2009 не состоялась, что свидетельствует об отсутствии реализации применительно к понятию, установленному в пункте 1 статьи 39 НК РФ.

Поскольку отражение обществом в регистрах налогового учета счета-фактуры №00000103 от 01.10.2009 (том 6, л.д.25) при отсутствии факта перехода права собственности на товар не может быть признано реализации по смыслу пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ, постольку судом сделан правильный вывод о том, что спорная сумма не подлежала включению в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость и в состав доходов по прибыли.

Пунктом 1 статьи 318 Налогового кодекса РФ установлено, что если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений настоящей статьи. Для целей настоящей главы расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности, материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса, в том числе на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг); на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика.

На основании абзаца второго пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса РФ прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса.

Следовательно, прямые расходы, связанные с приобретением сырья и (или) материалов могут быть учтены при исчислении налога на прибыль организаций только в том отчетном (налоговом) периоде, когда имела место