Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 25.04.2010 по делу n А33-19037/2009. Отменить решение полностью и принять новый с/а

услуг) подрядчик обязуется выполнить по заданию гражданина (заказчика) определенную работу, предназначенную удовлетворить бытовые и другие личные потребности заказчика, а заказчик обязуется принять и оплатить выполненную работу.

В соответствии с пунктами 1 и 6 Правил бытового обслуживания населения в Российской Федерации, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 15.08.1997 № 1025 под потребителем бытовых услуг понимается гражданин, заказывающий или использующий эти услуги исключительно для личных, семейных, домашних и иных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.

Из приведенных норм закона следует, что для бытового подряда как и для договора поставки основным критерием является цель приобретения работ (услуг), а также субъект, которому реализуются работы (услуги).

Следовательно, в целях исчисления единого налога на вмененный доход плательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, оказывающие платные бытовые услуги на основе договоров бытового подряда физическим лицам для личного потребления. Соответственно деятельность по ремонту и отделке помещений, фасадов для юридических лиц подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.

Из материалов дела следует, что предприниматель в проверяемый период осуществлял предпринимательскую деятельность по реализации продукции юридическим лицам, сделки с которыми квалифицированы инспекцией как оптовая торговля, а также осуществлял деятельность по выполнению подрядных работ по ремонту и отделке помещений на основании договоров, заключенным с юридическими лицами.

Суд пришел к правомерному выводу о том, что на­логовый орган доказал обоснованность доначисления предпринимателю налогов по общей системе налогообложения за 2007-2008 годы, поскольку заявитель на условиях договоров подряда и поставки выполнял подрядные работы и осуществлял реализацию продукции (изделия из профиля ПВХ). Договоры, заключенные предпринимателем с контраген­тами (образовательными и медицинскими учреждениями, иными юридическими лицами), содержат условия, характерные  для  договоров поставки и договоров подряда соответственно.

По условиям представленных в материалы дела договоров поставки продукции, заявитель обязался поставить покупателям продукцию (изделия из ПВХ-профиле), ассортимент, объем и сроки поставки которых определены заказчиком и указаны тексте договора. В свою очередь, заказчик обязался производить оплату в определенный срок в порядке, установленном условиями договоров.

По условиям договоров подряда индивидуальный предприниматель обязался выполнить работы по ремонту либо отделке помещений, установке изделий из ПВХ. Объем и вид работ согласован сторонами в локальных сметных расчетах к договорам, условиями договоров определены срок и стоимость работ.

Оплата за поставленную продукцию и выполненные работы произведена в безналичном порядке, путем перечисления денежных средств на расчетный счет заявителя, что подтверждается представленными в материалы дела платежными поручениями. В назначении платежа в платежных поручениях конкретизировано, на основании каких договоров, счетов, счетов-фактур производится оплата. Поступление денежных средств на расчетный счет заявитель не отрицает.

Совершение предпринимателем операций по реализации товаров покупате­лям в соответствии с указанными условиями и выполнение подрядных работ, их оформление подобным образом свидетельствуют, что такая деятельность не может быть признана розничной тор­говлей или бытовыми услугами и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.

Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 5 постановления от 22.10.1997 № 18, особый статус покупателей по договорам - бюджетных учреждений, которые являются некоммерческими организациями, созданными согласно статье 120 Гражданского кодекса Российской Федерации для определенной деятельности некоммерческого характера, не свидетельствует об осуществлении розничной торговли, поскольку в данном случае товары приобретены для обеспечения их уставной деятельности, то есть в целях, не связанных с личным использованием.

Таким образом, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что налоговый орган обоснованно включил в базу, облагаемую налогами по общей системе налогообложения выручку от реализации продукции и выполнения работ за 2007 – 2008 годы по договорам, заключенным с юридическими лицами.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом обложения налогом на добавленную стоимость является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В силу пункта 1 статьи 40 Кодекса, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки.

Пунктом 1 статьи 168 Кодекса установлено, что при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 названного Кодекса) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога. При этом согласно пункту 2 указанной статьи сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, исчисляется по каждому виду этих товаров (работ, услуг), имущественных прав как соответствующая налоговой ставке процентная доля указанных в пункте 1 настоящей статьи цен (тарифов).

Из приведенных норм следует, что предъявление налога на добавленную стоимость дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) является обязанностью налогоплательщика.

Предпринимателем не исчислен и не уплачен налог на добавленную стоимость с выручки, полученной в связи с исполнением договоров поставки и подряда, что является нарушением                статьи 168 Кодекса.

Учитывая вышеизложенные обстоятельства, а также то, что сделки по реализации продукции и выполнению работ юридическим лицам налогоплательщиком необоснованно отнесены к розничной купле-продаже и бытовым услугам, налоговый орган правомерно доначислил налог на добавленную стоимость, соответствующие суммы пеней и штрафа по данному налогу.

На основании пункта 1 статьи 207 и подпункта 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса предприниматель в 2007 и в 2008 году являлся плательщиком налога на доходы физических лиц и единого социального налога от предпринимательской деятельности.

Согласно статьям 209, 210 Кодекса объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками. При этом при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

В соответствии со статьей 221 Кодекса при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от предпринимательской деятельности, состав которых определяется в порядке, аналогичном порядку определения расходов в целях налогообложения, установленному главой 25 «Налог на прибыль организаций» Кодекса.

Аналогичный порядок определения индивидуальными предпринимателями расходов, уменьшающих налоговую базу при исчислении единого социального налога, предусмотрен пунктом 3 статьи 237 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса под расходами понимаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Учитывая, что инспекция доказала факт получения заявителем в 2007 и 2008 году дохода от оптовой торговли продукцией из ПВХ-профилей и от выполнения подрядных работ, подлежащего налогообложению по общей системе налогообложения, суд первой инстанции обоснованно признал доначисление налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2007-2008 годы с дохода, полученного от указанных выше контрагентов, соответствующим нормам налогового законодательства.

Из оспариваемого решения следует, что при определении налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц в связи с отсутствием у налогоплательщика на момент проверки доказательств, подтверждающих расходы от предпринимательской деятельностью, налоговым органом в соответствии с абзацем 4 пункта 1 статьи 221 Кодекса сумма доходов от предпринимательской деятельности уменьшена на сумму профессионального налогового вычета в размере 20 процентов общей суммы доходов.

В ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции предприниматель в обоснование наличия расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на доходы физических лиц и по единому социальному налогу, представил дилерский договор от 05.05.2006, заключенный с индивидуальным предпринимателем Касьяновым Александром Ивановичем.

По условия договора индивидуальный предприниматель Желтобрюхов В.П. в качестве дилера покупает у индивидуального предпринимателя Касьянова А.И. товары и продает их третьим лицам от своего имени и за свой счет. В подтверждение факта отгрузки и оплаты товара по дилерскому договору заявителем представлены товарные накладные от 25.04.2008 № 48, от 28.04.2008 № 49 и от 07.07.2008 № 101, с приложением кассовых чеков, на общую сумму                  257 000 рублей.

Наличие иных расходов, подлежащих включению в состав профессиональных вычетов в целях исчисления налога на доходы физических лиц, предпринимателем не заявлено, доказательств не представлено.

Оценив представленные предпринимателем документы апелляционный суд пришел к следующему выводу.

В период с 24.04.2006 по 31.12.2008 предпринимателем наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход, осуществлялась деятельность, подпадающая под общий режим налогообложения, однако в нарушение пункта 7 статьи 346.26 Кодекса, заявителем не велся раздельный налоговый учет.

Согласно представленным в обоснование понесенных расходов документов установлено, что часть приобретенных у индивидуального предпринимателя Касьянова А.И. товаров была реализована и установлена предпринимателем по договорам, заключенным с физическими лицами, а другая часть – установлена по договорам, заключенным с юридическими лицами.

Сумма расходов, относящихся к деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость, понесенных в результате исполнения обязательств по договорам с юридическими лицами, составила 38 059 рублей 50 копеек (расчет налогового органа по данному эпизоду представлен в пояснениях от 02.02.2010 №2.2-20/01018 т.3 л.д. 30). Оставшаяся сумма расходов в размере 123 059 рублей 50 копеек относится к затратам, связанным с исполнением договоров, заключенных с физическими лицами и не может быть учтена в качестве профессионального вычета предпринимателя.

Поскольку сумма профессионального налогового вычета по решению инспекции от 10.07.2009 № 38 составила 242 226 рублей 81 копейка, что существенно превышает сумму затрат, документально подтвержденных предпринимателем - 38 059 рублей 50 копеек, то правильным является вывод суда о том, что принятие налоговым органом профессиональных вычетов в размере, определенном расчетным путем, не нарушает прав налогоплательщика.

По результатам выездной налоговой проверки инспекция предложила предпринимателю      уплатить 3185 рублей налога на доходы физических лиц, 637 рублей штрафа и 332 рубля                         91 копейку пеней по данному налогу в связи с  неисполнением обязанностей налогового агента, предусмотренных статьей 226 Кодекса по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налога на доходы физических лиц за 2008 год в размере 1820 рублей, за 1 квартал 2009 года в размере 1365 рублей.

Суд первой инстанции, признавая решение инспекции законным и удовлетворяя встречный иск в части уплаты указанной суммы налога на доходы физических лиц, не учел следующего.

Пунктами 4 и 9 статьи 226 Кодекса предусмотрено, что налоговыми агентами налог на доходы физических лиц удерживается из доходов налогоплательщика при их фактической выплате, и уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 228 Кодекса обязанность по исчислению и уплате налога в случае, если он не был удержан налоговым агентом, возлагается на самих налогоплательщиков - физических лиц.

Из анализа вышеприведенных правовых норм следует, что налоговые органы не вправе возлагать на налогового агента обязанность уплатить за счет своих средств налог, не удержанный у источника выплаты.

Согласно статьям 24, 45 и 226 Кодекса налогоплательщики уплачивают налоги за счет собственных средств, а налоговые агенты перечисляют налоги, удержанные из средств налогоплательщиков.

За неисполнение данной обязанности по перечислению (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, предусмотрена ответственность статьей 123 Кодекса.

Согласно статье 75 Кодекса пенями признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В силу главы 11 Кодекса пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.

Поскольку статьей 226 Кодекса обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени - это способ обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.

Кроме того, пени являются