Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 15.07.2008 по делу n А33-9659/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из положений части 2 статьи 197 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что заинтересованное лицо вправе обжаловать ненормативные правовые акты государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц путем подачи в суд заявления о признании таких актов недействительными.

В соответствии со статьей 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение о признании недействительными ненормативных правовых актов принимается арбитражным судом в том случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительным необходимо наличие одновременно двух условий – несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации, статьей 23 Налогового Кодекса Российской Федерации, налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

В соответствии со статьей 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признаются доходы и доходы, уменьшенные на величину расходов.

Индивидуальный предприниматель Усольцев М.П. в спорный период применял упрощенную систему налогообложения, с объектом налогообложения – доходы, уменьшенные на величину расходов.

Порядок определения доходов и расходов установлен статьями 346.15, 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи. Расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае, если объектом налогообложения являются доходы индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов. При определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода.

Согласно статье 346.19 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым период признается календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

На основании статьи 346.21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее уплаченных сумм квартальных авансовых платежей по налогу. Ранее исчисленные суммы авансовых платежей по налогу засчитываются при исчислении сумм авансовых платежей по налогу за отчетный период и суммы налога за налоговый период.

Авансовые платежи по налогу уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом. Налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период пунктами 1 и 2 статьи 346.23 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что в спорном периоде (2003-2004 годы) индивидуальным предпринимателем Усольцевым М.П. заключены договора комиссии с ООО «Норд», ООО «Сиб Ойл», ООО «К2». Согласно указанным договорам предприятия комитенты передавали индивидуальному предпринимателю горюче-смазочные материалы для реализации за вознаграждение.

В соответствии со статьей 990 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. Пункт 1 статьи 991 Гражданского кодекса Российской Федерации устанавливает обязанность комитента уплатить комиссионеру вознаграждение в размере и в порядке, установленных в договоре комиссии.

Таким образом, индивидуальный предприниматель Усольцев М.П. отражал в качестве налоговой базы в налоговых декларациях по упрошенной системе налогообложения сумму комиссионного вознаграждения.

Налоговый орган при проведении выездной налоговой проверки, на основании проведенных встречных налоговых проверок и свидетельских показаний Ярлыкова А.В. (который на момент заключения договоров являлся директором ООО «Сиб Ойл», ООО «Норд» и ООО «К2») и Усольцевой Е.Н. (бухгалтера Усольцева М.П.), посчитал заключенные предпринимателем договоры комиссии договорами поставки и пришел к выводу что это притворная сделка, которая в соответствии со статьей 170 Гражданского кодекса Российской Федерации ничтожна. В связи с чем налоговый орган доначислил к уплате единый налог, взимаемый с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов в размере 2 127 399,00 рублей по сроку уплаты 30.04.2004, 394 715,00 рублей по сроку уплаты 30.05.2005.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

В силу статьи 67 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд принимает только те доказательства, которые имеют отношение к рассматриваемому делу.

Согласно статье 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что налоговый орган не доказал, что договоры комиссии, заключенные индивидуальным предпринимателем Усольцевым М.П. в 2003-2004 годах с ООО «Норд», ООО «К2» и ООО «Сиб Ойл» фактически являются договорами поставки.

В своих выводах налоговый орган основывается на показаниях свидетелей, которые были также допрошены в качестве свидетелей в ходе судебного разбирательства. Суд первой инстанции обоснованно признал показания свидетеля Ярлыкова А.В. противоречивыми и правомерно не принял их в качестве допустимых (достоверных) доказательств по делу.

В соответствии с пунктом статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного правонарушения, как они установлены проверкой.

Вывод налогового органа, изложенный в решении от 19.07.2007 № 13/8, о несовпадении оттисков печатей ООО «К2», ООО «Норд» и ООО «Сиб Ойл» и подписи директора Ярлыкова А.В. в копиях документов, представленных Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 4 по Красноярскому краю и документах, представленных индивидуальным предпринимателем Усольцевым М.П., сделан в результате визуального изучения, ни почерковедческой, ни иной экспертизы по данному вопросу не проводилось.

Каких-либо документов, подтверждающих наличие взаимоотношений по договору поставки или иному договору, кроме договора комиссии налоговым органом в ходе проверки не установлено. Следовательно, вывод суда первой инстанции о том, что решение от 19.07.2007        № 13/8 построено на показаниях свидетеля, подтверждается актом выездной налоговой проверки от 17.11.2006 № 67.

Заключение налогового органа о фиктивности взаимоотношений между контрагентами не может считаться соответствующим по своему содержанию требованиям пункта 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку не содержит необходимых и достаточных сведений об обстоятельствах, при которых совершено правонарушение, перечня документов, в обоснование сложившихся фактически отношений из договоров поставки между сторонами, что подтверждало бы доводы свидетеля Ярлыкова А.В.

Таким образом, выводы налогового органа являются предположительными; совокупностью достоверных, допустимых, достаточных и взаимосвязанных доказательств не подтверждается.

Индивидуальным предпринимателем Усольцевым М.П. в материалы дела представлены отчеты комиссионера об исполнении договоров комиссии от 02.06.2003 № 25, от декабря 2003 года № 25, от 02.06.2004 № 25, б/н от 30.12.2002.

Довод налогового органа о том, что представленные в суд первой инстанции отчеты комиссионера по форме не соответствуют форме КОМИС-1, утвержденной постановлением Госкомстата Российской Федерации от 25.12.1998 № 132, не заявлялся в качестве основания и не рассматривался судом первой инстанции.

Из материалов дела следует, что договорами комиссии с ООО «Норд», ООО «Сиб Ойл», ООО «К2» предусмотрено комиссионное вознаграждение в размере 0,05 рублей, 0,20 рублей с 1-го литра реализованного ГСМ и дополнительная выгода от продажи товара на условиях более выгодных, чем те, что были указаны комитентом. Индивидуальный предприниматель Усольцев М.П. подтверждает факт, что по количеству принятого и реализованного ГСМ и общей стоимостью товара расхождений нет. Данные, указанные в книге учета доводов и расходов за 2003 и 2004 год совпадают с данными, отраженными в счетах-фактурах, подтверждающих суммы комиссионного вознаграждения (в книге продаж имеются ссылки на счета-фактуры). Названная книга учета доходов и расходов, книга продаж оформлялись индивидуальным предпринимателем своевременно, имелись на начало проверки, что подтверждается протоколом выемки (том 3,      л.д. 94). Это свидетельствует о достоверности названных документов.

Судом апелляционной инстанции установлено, что финансово-хозяйственная деятельность индивидуального предпринимателя Усольцева М.П. и ООО «Норд», ООО «Сиб Ойл», ООО «К2» подтверждена документально: представлены товарные накладные и счета - фактуры ООО «Норд», ООО «СибОйл», ООО «К2», подтверждающие передачу ГСМ на реализацию. Подтверждается, что все суммы, полученные от реализации по договорам комиссии ГСМ перечислены контрагентам. Разница от реализации зафиксирована в книге учета доходов и расходов. На разницу в реализации, что является комиссионным вознаграждением выставлены ООО «Норд», ООО «Сиб Ойл», ООО «К2» счета - фактуры от 28.01.2004 №4 на сумму 34 383,20рубля, от 27.02.2004 № 14 на сумму 32 064,00 рубля, от 31.03.2004 №20 на сумму 33 232,00 рубля, от 30.042004 № 30 на сумму 30 976,60 рублей, от 28.07.2004 № 42 на сумму 12 105,00 рублей, от 30.08.2004 № 78 на сумму 9 547,40 рублей, от 28.07.2004 № 42 на сумму 12 105,00 рублей. Отчетами комиссионера, подписанными сторонами, сумма вознаграждения утверждена. Удержание причитающегося вознаграждения по сделкам Усольцев М.П. производил с согласия комитента самостоятельно из денежных сумм, полученных от реализации по поручению комитента товаров.

Действующим законодательством (Федеральным законом «О бухгалтерском учете») требования к форме и содержанию отчета комиссионера перед комитентом, как к единому документу, не установлены.

В ходе исполнения сделок помимо передачи комитенту документа поименованного, как отчет комиссионера, последний перечислял комитенту все полученное по сделке платежными поручениями, и на свое вознаграждение выставлял счет-фактуру, делал соответствующие учетные записи в книге учета доходов и расходов, что является достаточным для выполнения требований статьи 999 Гражданского кодекса Российской Федерации, относящихся к обязанности комиссионера представить комитенту отчет о проделанной работе и оказанных услугах.

В отчетах комиссионера указывалась цена реализации ГСМ комиссионером, а не цена указанная комитентом для передачи товара на комиссию в товарных накладных и счетах-фактурах, таким образом, комиссионер отчитывался перед комитентом, по какой цене был реализован его товар.

Иные договоры комиссии, кроме представленных в материалах дела, сторонами