Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 23.09.2014 по делу n А28-1185/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

договоры от 11.01.2010, от 01.04.2010, 15.08.2010, 01.06.2010, 01.09.2010, 31.10.2010, 01.01.2011, 01.04.2011, 05.05.2011, 01.09.2011, 01.12.2011.

- МКОУ СОШ с.Мухино -  от 01.01.2010 с протоколом разногласий, 01.04.2010 с протоколом разногласий, 01.06.2010 с протоколом разногласий, 25.06.2010, 19.07.2010, 01.09.2010, 01.10.2010, 01.11.2010, 01.01.2011 с протоколом разногласий, 01.04.2011,01.06.2011, 01.07.2011, 25.07.2011, 01.10.2010, 01.11.2011, 01.12.2011.

- МКОУ СОШ п.Октябрьский -  договоры от 01.01.2010,  01.04.2010, 01.09.2010, 01.10.2010, 01.11.2010, 01.01.2011, 01.04.2011, 01.06.2011, 01.07.2011, 04.08.2011, 01.09.2011, 01.10.2011.

- МКОУ СОШ п.Семушино

-  договоры от 11.01.2010, 01.04.2010, 01.06.2010, 01.07.2010, 01.10.2010, 01.12.2010, 01.01.2011, 01.04.2011,03.06.2011, 01.07.2011, 01.09.2011, 01.10.2011.

- МКОУ СОШ п. Соколовка - два договора от 11.01.2010.

- МКОУ СОШ с.Суна -   договоры от 11.01.2010, 01.04.2010, 10.05.2010,01.06.2010, 25.06.2010, 01.07.2010, 06.09.2010, 01.10.2010, 01.11.2010, 01.01.2011, 11.01.2011, 01.04.2011, 13.07.2011, 01.10.2011 с дополнительными соглашениями к ним.

- МКОУ ООШ п.Чепецкий - договоры от 01.01.2010, 01.04.2010, 28.06.2010, 01.09.2010, 01.10.2010, 01.11.2010, 01.12.2010, 03.01.2011, 10.01.2011, 01.04.2011, 01.06.2011, 01.09.2011, 01.10.2011.

- МКОУ ООШ д.Зуи - договоры от 01.01.2010, 01.04.2010, 01.06.2010, 03.08.2010, 01.09.2010, 01.10.2010, 01.11.2010, 03.01.2011, 22.12.2010, 01.01.2011, 03.01.2011,01.04.2011, 01.06.2011, 01.07.2011, 01.09.2011, 01.10.2011 и дополнительные соглашения к ним.

- МКОУ ООШ с.Сезенево - договоры от 01.01.2010, 01.04.2010, 01.06.2010, 01.08.2010, 01.09.2010, 01.10.2010, 25.10.2010,  10.01.2011, 01.04.2011, 01.06.2011, 01.08.2011, 01.09.2011, 01.10.2011 и дополнительные соглашения к ним.

- МКДОУ детский сад общеразвивающего вида «Родничок» г.Зуевка - договоры от 01.01.2010, 11.01.2011, 01.04.2011.

- МКДОУ детский сад общеразвивающего вида «Колокольчик» г.Зуевка  - договоры от 01.01.2010, 01.01.2011 и дополнительные соглашения.

- МКДОУ детский сад общеразвивающего вида «Дюймовочка» г.Зуевка - договоры от 01.01.2010, 01.01.2011 и дополнительные соглашения.

- МКДОУ детский сад общеразвивающего вида «Улыбка» г.Зуевка - договоры от 01.01.2010, 01.01.2011.

- МКДОУ детский сад общеразвивающего вида «Сказка» с.Суна Зуевского района - договоры от 01.01.2010,01.01.2011.

- МКДОУ детский сад «Родничок» п.Косино Зуевского района - договоры от 01.01.2010, 11.01.2010, 11.01.2011.

- МКДОУ детский сад общеразвивающего вида «Колокольчик» с.Мухино -  договоры от 01.01.2010,  01.03.2011.

- МКДОУ детский сад общеразвивающего вида «Сказка» с.Суна Зуевского района - договоры от 01.01.2010,01.01.2011.

- МКДОУ детский сад «Росинка» п.Октябрьский Зуевского района -  договоры от 01.01.2010, 01.04.2011.

- КОГБУЗ «Зуевская центральная районная больница» - договоры от 01.101.2010, 01.01.2011, 01.02.2011, 01.04.2011, 01.07.2011, 01.10.2011.

- КОГОБУ СПО «Зуевский государственный механико-технологический техникум»  - договор от 03.11.2011 со спецификацией  на поставку продуктов питания, 

- КОГАУСО «Зуевский центр социальной помощи семье и детям» - договоры от 11.01.2010, 01.07.2010, 01.10.2010,  21.10.2010, 27.12.2010, 07.04.2011, 01.11.2011, 11.01.2011.

- Администрация Зуевского района Кировской области -  договоры от 04.06.2010,02.08.2010, 17.06.2011.

- КОГАУСО «Волчье-Троицкий психоневрологический интернат» - договоры от 07.10.2010, 31.12.2010, 01.04.2011.

На требование налогового органа бюджетными учреждениями представлены протоколы согласования цен, дополнения к протоколам согласования цен, являющиеся приложениями к договорам, дополнительные соглашения к договорам об изменении объемов поставки, реестры платежных поручений, счета, карточки счета 62 «Расчеты с покупателями», главные книги, журналы полученных счетов-фактур.

Из объяснений должностных лиц бюджетных учреждений следует, что заявки на товары изначально подавались устно по телефону, затем, когда товар доставляли передавалась заявка в письменном виде; перечень необходимых товаров указывался в спецификациях к договору; доставка осуществлялась как транспортом Общества, так и бюджетных учреждений (т.12 л.д. 15-38, 69-133).

Также налоговым органом проведены допросы должностных лиц Зуевского РАЙПО:

- Васильевой Ф.А., заведующей магазином № 9 в с.Мухино (протокол допроса от 04.06.2013), которая пояснила, что отгрузка товара бюджетным учреждениям производится со склада магазина по предварительным заявкам, которые подавались в магазин в письменном виде, доставка продуктов питания в адрес детских садов и ЦРБ производилась силами покупателей (т.12 л.д. 50-54).

- Осиповой Н.Н., заведующей магазином № 5 в г.Зуевка (протокол допроса от 03.06.2013), которая пояснила, что отгрузка товара из магазина производится по предварительным заявкам, которые подавались бюджетными учреждениями в письменном виде; в 2010-2011 годы велся журнал полученных заявок, в настоящее время журнал и заявки не сохранились; доставка продуктов питания в адрес детских садов и ЦРБ производилась силами покупателей, в школу п.Кордяга и Зуевский центр социальной помощи семье и детям продукты питания доставлялись транспортом райпо (т.12 л.д. 44-46).

- Дресвянниковой О.С., начальника торгового отдела Зуевского РАЙПО (протокол допроса от  07.06.2013), которая пояснила, каким образом осуществлялась отгрузка товаров бюджетным учреждениям: заведующая магазином № 5 принимала заявки от бюджетных учреждений и передавала их начальнику коммерческого отдела, после этого заявки передавались на торговые базы г.Кирова, после чего товар доставлялся по разным накладным (отдельно - на магазины, отдельно -  бюджетным учреждения), накладные вместе с товаром поступали в магазин № 5, после чего детские сады забирали товар из магазина собственными силами, в Волчье-Троицкий психоневрологический интернат товар доставлялся транспортом райпо (т. 12 л.д. 42-43).

В ходе осмотров (протоколы осмотра от 03.06.2013, 04.06.2013), проведенных налоговым органом в порядке статьи 91 НК РФ, установлено, что по адресу: г.Зуевка, ул.К.Маркса,69 имеется распределительный склад площадью 1 443 кв.м; в магазине № 5 также имеются складские помещения площадью 14 кв.м, в которых находятся стеллажи, поддоны, ящики для хранения продуктов питания; в магазине № 9 в с.Мухино имеются складские помещения  общей площадью 115 кв.м, на складе хранятся продукты питания, по периметру склада расположены стеллажи для хранения продуктов, также имеются подсобные помещения для хранения тары, подсобные помещения с холодильниками для хранения скоропортящихся продуктов и склад для хранения вино-водочных изделий (т. 13 л.д. 122-132).

Допрошенная в порядке статьи 90 НК РФ  Жуйкова Е.А., заместитель главного бухгалтера управления образования (протокол допроса от 16.04.2013) пояснила, что продукты питания доставляются транспортом учреждений со склада магазина № 5 райпо, заявки на товары оформляются в магазине № 5 (т. 12 л.д. 37-38).

Факт доставки товаров учреждениям транспортом Зуевского РАЙПО подтверждается не только показаниями вышеуказанных свидетелей, а также протоколами допросов водителей Общества (т.12 л.д. 61-63, 66-68) и путевыми листами (т.4 л.д.53-66, т.41 л.д. 1-109)

Таким образом, исходя из анализа существенных условий спорных договоров, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что сторонами фактически согласовывались существенные условия договора поставки, предусмотренные статьями 506 - 524 ГК РФ.

Общество передавало товары покупателям по накладным. На оплату реализованных товаров Общество выставляло покупателям счета-фактуры, счета на оплату, оплата за товары производилась покупателями в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет Общества.

Товары поставлялись в течение длительного времени, в ряде случаев в значительных объемах.

Факт того, что товары приобретались для ведения уставной деятельности бюджетных организаций, сторонами не оспаривается.

Заключая указанные договоры и исполняя их, Общество знало о правовом статусе покупателей товаров, о цели приобретения товаров, реализовывало в течение длительного периода времени указанным покупателям товары, в том числе в значительных объемах, оформляло накладные и счета-фактуры, что очевидно свидетельствовало и Общество могло понимать, что товары приобретаются для целей обеспечения деятельности покупателей, а не для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Оценив указанные обстоятельства, условия спорных договоров, суд апелляционной инстанции считает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что между Обществом и покупателями (бюджетными учреждениями) фактически сложились отношения, не соответствующие отношениям в рамках договоров розничной купли-продажи, в отношении которой подлежит применению система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

В данном случае материалами дела не подтверждается, что сделки по реализации организациям для целей обеспечения их деятельности товаров, по исполнению заявок на доставку товаров, являлись сделками розничной купли-продажи. Напротив материалы дела свидетельствуют о том, что спорная деятельность осуществлялась Обществом не в виде продажи товаров в розницу и не по договорам розничной купли-продажи.

Как усматривается из материалов дела, Общество, считая себя плательщиком ЕНВД, не было обязано уплачивать НДС и, соответственно, при реализации товаров не применяло положения пунктов 6 и 7 статьи 168 НК РФ и не включало НДС в розничную цену товара.

В соответствии с пунктами 1, 2 и 4 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 настоящего Кодекса) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

Сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, исчисляется по каждому виду этих товаров (работ, услуг), имущественных прав как соответствующая налоговой ставке процентная доля указанных в пункте 1 настоящей статьи цен (тарифов).

В расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой.

В силу пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Из материалов дела усматривается, что стоимость реализуемых товаров указана без налога на добавленную стоимость, Общество в проверяемом периоде не исчисляло и не уплачивало налог на добавленную стоимость, не учитывало полученную выручку в целях обложения данным налогом.

Доказательства, свидетельствующие о том, что им в розничную цену товара был включен НДС и предъявлен к уплате покупателям, Обществом не представлены.

Особый порядок исчисления налога на добавленную стоимость для тех случаев, когда налог дополнительно к цене товаров (работ, услуг) покупателям не предъявлялся, налоговым законодательством не установлен.

Таким образом, является верным вывод Управления о правильности исчисления НДС дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) по ставке 10 %. Оснований для применения расчетной ставки налога на добавленную стоимость не имеется. Вместе с тем Управление, пересчитав сумму налога по ставке 10%, не предлагает к уплате сумму превышающую доначисленный налог, поскольку указанное приведет к нарушению прав налогоплательщика. 

Учитывая изложенное, суд первой инстанции обоснованно признал правомерными произведенные налоговым органом доначисления налогов по общепринятой системе налогообложения, а также соответствующих сумм пени и штрафа.

В апелляционной жалобе Общество указывает, что Инспекцией не определены действительные налоговые обязательства налогоплательщика, в связи с тем, что расчет НДС произведен по ставке 10/110 ко всем видам реализуемых бюджетным учреждениям товаров,  при нахождении в продаже товаров, облагаемых по ставке 18% (18/118). Указанный довод отклоняется апелляционным судом по следующим основаниям.

Из материалов дела усматривается, что в связи с применением Обществом системы налогообложения в виде ЕНВД, раздельный учет для исчисления налогов Зуевским РАЙПО не велся, при поставке товаров покупателям цена реализации товаров определялась Обществом без включения НДС, налог покупателям не предъявлялся и последними не уплачивался.

Кроме того, в ходе проверки Обществом был представлен не весь объем первичных документов.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что, несмотря на вышеизложенные нарушения в применении положений Налогового кодекса Российской Федерации, допущенные Инспекцией при принятии решения, исчисление НДС по ставке 10/110 в отношении всех реализованных Обществом продовольственных товаров бюджетным учреждениям не привело к нарушению прав и интересов Общества, так как Инспекцией доначислена меньшая сумма налога, чем следовало при применении ставки налога 18%.

Кроме того, контррасчет налога по всей сумме доначисленного налога Обществом в материалы дела не представлен. Невозможность составления указанного расчета с учетом вышеизложенных обстоятельств налогоплательщиком не оспаривается. Представленный заявителем расчет в суд апелляционной инстанции не подтвержден первичными документами.

Ссылка заявителя в обоснование розничного характера реализации Обществом товаров на товарные и товарно-денежные отчеты отклоняется апелляционным судом, поскольку в данном случае товары приобретены бюджетными учреждениями для обеспечения их уставной деятельности, что исключает признак договора розничной купли-продажи - использование товара для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Учитывая изложенное, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Общества не имеется.

Суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции от 06.06.2014 принято на основании всестороннего, объективного и полного исследования обстоятельств дела и имеющихся в материалах дела документов, с соблюдением норм материального права.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В