Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.01.2010 по делу n А09-12380/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

7 ст.95 НК РФ проверяемое лицо должно быть ознакомлено с постановлением о назначении экспертизы до направления материалов эксперту, поскольку права проверяемого лица, предусмотренные пп.1-3 п.7 ст.95 НК РФ, могут быть реализованы только до начала производства экспертизы.

При этом п.6 ст.95 НК РФ устанавливает обязанность должностного лица налогового органа ознакомить проверяемое лицо именно с постановлением о назначении экспертизы как с процессуальным документом, а не с изложением его содержания в письме произвольной формы.

Из материалов дела усматривается, что решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 04.08.2008 и постановление №2 о назначении экспертизы от 04.08.2008 были вынесены в отсутствие представителя налогоплательщика.

05.08.2008 также в отсутствие представителя налогоплательщика налоговым органом составлен протокол №2 об ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении почерковедческой экспертизы и о разъяснении его прав.

В адрес налогоплательщика 05.08.2008 направлено уведомление №6/11, которым налогоплательщик вызывался в Инспекцию к 14 час. 30 мин. 08.08.2008 с целью ознакомления с решением о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Указанное уведомление получено Обществом 08.08.2008.

06.08.2008 в адрес налогоплательщика направлены уведомления о назначении экспертизы (исх. №№ 07-07/06011 и 07-07/06012), к которым прилагались решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 04.08.2008 и протокол №2 от 05.08.2008 об ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении почерковедческой экспертизы и о разъяснении его прав.

Между тем доказательств направления налогоплательщику непосредственно копии постановления №2 о назначении экспертизы от 04.08.2008 налоговым органом суду не представлено.

При этом материалы для проведения почерковедческой экспертизы были направлены эксперту 06.08.2008, то есть до предоставления налогоплательщику возможности ознакомиться с постановлением о назначении экспертизы и реализовать свои права, предусмотренные п.7 ст. 95 НК РФ.

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что налоговым органом при назначении почерковедческой экспертизы как дополнительного мероприятия налогового контроля были нарушены требования п.п. 3, 6, 7 ст.95 НК РФ, что, в свою очередь, повлекло за собой не только нарушение прав заявителя, но и нарушение порядка производства самой экспертизы.

Поскольку основанием для проведения экспертизы является постановление о проведении экспертизы, требования к содержанию которого установлены п.3 ст.95 НК РФ, налоговый орган обязан направить указанное постановление в экспертное учреждение.

 При отсутствии у эксперта постановления о назначении экспертизы у него не имеется правовых оснований для ее производства.

Из материалов дела усматривается, что 06.08.2008 материалы на проведение почерковедческой экспертизы на 78 листах с сопроводительным письмом исх. №07-07/03756 от 06.08.2008 нарочным были переданы в экспертную организацию – ООО «Независимый экспертный центр».

Однако в данном письме не указаны основания для проведения экспертизы, материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта, отсутствует как разъяснение эксперту его прав и обязанностей, установленных ст.95 НК РФ и предупреждение об ответственности за отказ от участия в проведении налоговой проверки или дачу заведомо ложного заключения согласно ст.129 НК РФ, так и поручение руководителю экспертного учреждения разъяснить эксперту соответствующие права и обязанности.

Доказательств направления эксперту постановления №2 о назначении экспертизы от 04.08.2008 налоговым органом в материалы дела не представлено.

Отсутствие у эксперта постановления №2 о назначении экспертизы от 04.08.2008 подтверждается также тем обстоятельством, что в заключение эксперта от 26.08.2008 в качестве оснований для проведения экспертизы указано определение о назначении экспертизы от 06.08.2008.

Права и обязанности эксперта при проведении налогового контроля установлены ст.95 НК РФ, а ответственность эксперта за отказ от участия в проведении налоговой проверки или дачу заведомо ложного заключения определена ст.129 НК РФ.

Вместе с тем из заключения эксперта следует, что до проведения экспертизы ему были только разъяснены права и обязанности, предусмотренные статьями 25.9, 26.4 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях (далее – КоАП РФ), эксперт был предупрежден об ответственности за дачу заведомо ложного заключения по ст.17.9 КоАП РФ.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что почерковедческая экспертиза была проведена с нарушением требований, установленных ст.95 НК РФ, что в силу п.4 ст.101 НК РФ исключает заключение эксперта из числа доказательств при рассмотрении материалов налоговой проверки.

Кроме того, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о нарушении налоговым органом требований п.2 ст.101 НК РФ об извещении налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

В силу п. 6 ст. 101 НК РФ в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля могут быть получены доказательства, подтверждающие как факт совершения нарушений законодательства о налогах и сборах, так и отсутствие такового.

Поэтому получение в ходе таких мероприятий доказательств об обстоятельствах, которые могли быть известны налогоплательщику, не освобождает налоговый орган от обязанности по соблюдению процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, а именно от обязанности уведомления налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля.

Соответствующая правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.06.2009 № 391/09.

При этом 28.08.2008 руководитель ООО «СтройЛайн» был ознакомлен с заключением эксперта. Вместе с тем налоговым органом был составлен протокол рассмотрения возражений налогоплательщика и материалов выездной налоговой проверки, по своему содержанию тождественный протоколу от 30.07.2008 №46.

28.08.2008 руководителю ООО «СтройЛайн» вручено уведомление №6/13 (исх. № 07-07/06806) о вызове в налоговый орган к 15 час 00 мин 02.09.2008 с целью получения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по результатам выездной налоговой проверки.

Инспекцией 02.09.2008 представителю налогоплательщика была вручена копия решения  от 02.09.2008 №6 о привлечении к налоговой ответственности, а также составлен протокол рассмотрения материалов выездной налоговой проверки ООО «СтройЛайн», в котором имеется запись лишь об ознакомлении руководителя Общества с решением №6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом какие-либо записи о рассмотрении материалов проверки 02.09.2008  в указанном протоколе отсутствуют.

Судом первой инстанции обоснованно отклонена ссылка налогового органа на то, что фактически рассмотрение материалов выездной налоговой проверки с учетом возражений налогоплательщика и результатов дополнительных мероприятий налогового контроля состоялось 02.09.2008 в присутствии руководителя Общества.

Как усматривается из материалов дела, уведомлением от 19.08.2008 №6/12 руководитель Общества вызывался в налоговый орган лишь для ознакомления с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля.

Уведомлением от 28.08.2008 №6/13 руководитель Общества вызывался в налоговый орган уже для вручения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Таким образом, ни одно из указанных уведомлений не является доказательством извещения налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки.

Доказательств уведомления налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки инспекцией в материалы дела  не представлено.

Таким образом, возможности подготовить свои мотивированные возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля налогоплательщику представлено не было и рассмотрение материалов налоговой проверки было произведено в отсутствие налогоплательщика, не извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов проверки.

Оценив в соответствии со ст. 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что  допущенные ответчиком нарушения порядка рассмотрения материалов налоговой проверки носят существенный характер,  в связи с чем правомерно с учетом п.14 ст.101 НК РФ признал оспариваемое решение Инспекции недействительным.

С учетом изложенного довод жалобы о том, что налоговым органом не было допущено нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, отклоняется.

Ссылка подателя жалобы на то, что налогоплательщику  было известно о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в форме почерковедческой экспертизы в ходе рассмотрения материалов проверки и возражений на акт проверки, является несостоятельной.

Как усматривается из  содержания протокола от 30.07.2008, в нем не указано, для какого вида экспертизы документов налоговым органом предлагалось налогоплательщику представить подлинники первичных учетных документов по финансово-хозяйственным взаимоотношениям с ИП Иванниковым Ю.Ю.

Прямого указания на то, что представитель ООО «СтройЛайн»  был уведомлен о проведении  почерковедческой экспертизы, названный протокол также не содержит.

Довод жалобы о том, что судом первой инстанции не дана оценка фактическим обстоятельствам дела, с учетом доказательств, полученных в рамках выездной налоговой проверки, а также в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля (почерковедческая экспертиза), послуживших основанием для принятия оспариваемого решения от 02.09.2008 №6, отклоняется, поскольку в   силу    п.14 ст. 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является самостоятельным основанием для отмены решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Ссылка заявителя жалобы на то, что судом необоснованно отмечено то обстоятельство, что рассмотрение материалов проверки, принятие и изготовление решения 02.09.2008 в период с 15 час 00 мин до 18 час 00 мин  было невозможным, а также на то, что налоговый орган вызывал представителя налогоплательщика для ознакомления с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля при отсутствии таких результатов на момент направления уведомления, отклоняется, поскольку указанные обстоятельства не являются основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Иных доводов, основанных на доказательственной базе и способных повлечь отмену обжалуемого судебного акта, апелляционная жалоба не содержит, в связи с чем удовлетворению не подлежит.

Нормы материального права применены судом правильно, выводы суда соответствуют установленным обстоятельствам и материалам дела.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу п.4 ст.270 АПК РФ основанием для отмены судебного акта, судом апелляционной  инстанции не выявлено.

С учетом изложенного обжалуемый судебный акт подлежит оставлению без изменения, апелляционная  жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение       Арбитражного      суда Брянской области  от  28.10.2009  по делу №А09-12380/2008  оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и  может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

                                     В.Н. Стаханова

Судьи

                                    Н.А. Полынкина

                                     О.А. Тиминская