Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.04.2009 по делу n А68-9056/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

определяется как денежное выражение таких доходов, подле­жащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, пре­дусмотренных ст.ст.218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установлен­ных главой "Налог на доходы физических лиц".

Пунктом 1 статьи 221 НК РФ определено, что при исчислении налоговой базы по НДФЛ физические лица, зарегистрированные в установленном дей­ствующим законодательством порядке и осуществляющие предприниматель­скую деятельность без образования юридического лица, имеют право на по­лучение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произве­денных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, опреде­ляется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Пунктом 3 ст.237 НК РФ установлено, что объектом налогообложения для индивидуальных предпринимателей - плательщиков ЕСН признаются до­ходы от предпринимательской деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообло­жения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, анало­гичном порядку определения состава затрат, установленных для налогопла­тельщиков налога на прибыль соответствующими статьями гл. 25 настоящего Кодекса.

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления НДФЛ и ЕСН необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

В обоснование произведенных расходов предприниматель Кукуев В.И. представил счета-фактуры, товарные накладные ЗАО «Автотранссервис», ООО «Крокус», ООО «Восток», ООО «Крис», ООО«Далон-ЛТД», ООО «Агро-36», ООО «Донинвест», ООО «Маяк», ООО «Зернотраст», ЗАО «Транс-Свал», ООО «Агроинвест», ЗАО «Авто-Транс», ООО «Резон».

Однако в отношении указанных выше контрагентов налогоплательщиком не представлено доказательств их существования на момент совершения сделок.

Не зарегистрированная в установленном законом порядке организация не признается участником гражданских правоотношений. Таким образом, первичные бухгалтерские документы, составленные от ее имени, не могут быть приняты в подтверждение расходов налогоплательщика. Кроме того, документы, предусмотренные п.2 ст.9 Федерального закона №129-ФЗ, но выполненные не зарегистрированной в установленном законом порядке организацией, не отвечают критерию допустимости при подтверждении расходов ещё и потому, что будут содержать недостоверную информацию об организации, то есть по своей сути не должны признаваться достоверными документами.

Соответственно, при представлении в качестве документального подтверждения затрат документов, которые ставят под сомнение достоверность хозяйственной операции, такие затраты не могут быть учтены  для исчисления НДФЛ и ЕСН.

Право же налогоплательщика на уменьшение полученных доходов в целях обложения НДФЛ и ЕСН на величину произведенных расходов, непосредственно зависит от представления им соответствующих документов, подтверждающих затраты.

При таких обстоятельствах доначисление ИП Кукуеву В.И. НДФЛ в сумме 3867960руб. и ЕСН в сумме 694785,11руб., а также пени по НДФЛ в сумме 742712,82руб. и пени по ЕСН в сумме 138583,64руб. по поставщикам ЗАО «Автотранссервис», ООО «Крокус», ООО «Восток», ООО «Крис», ООО«Далон-ЛТД», ООО «Агро-36», ООО «Донинвест», ООО «Маяк», ООО «Зернотраст», ЗАО «Транс-Свал», ООО «Агроинвест», ЗАО «Авто-Транс», ООО «Резон»  произведено правомерно.

Довод жалобы предпринимателя о том, что на налогоплательщика не может быть возложена ответственность за неисполнение третьими лицами обязанности по уплате налогов, судом не принимается.  

В соответствии с п.1 ст.2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской является деятельность, осуществляемая лицом, зарегистрированным в качестве предпринимателя, на свой риск. Следовательно, не проверив дееспособность контрагентов, приняв от них документы, содержащие явно недостоверную информацию, предприниматель взял на себя риск негативных последствий, предусмотренных п.2 ст.169 НК РФ, в виде невозможности применить налоговые вычеты по НДС по счетам-фактурам, составленным и выставленным с нарушением требований ст.169 НК РФ.

Поскольку ИП Кукуев В.И. не проявил должной осмотрительности и не затребовал каких-либо доказательств, подтверждающих полномочия лица на совершение сделок, данные обстоятельства свидетельствуют о недобросовестности действий заявителя при взаимоотношениях с продавцами.

В этой связи нет оснований считать, что Инспекция необоснованно применила налоговую санкцию по п.1 ст.122 НК РФ, поскольку неосторожная форма вины (п.3 ст.110 НК РФ) заключается в том, что лицо, совершившее правонарушение, хотя и не догадывалось о противоправном характере своих действий (бездействия) либо о вредном характере последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), но должно было и могло это осознавать.

Расчет доначислений по решению №24 от 18.09.2008 проверен судом, он произведен правильно.

Ссылки заявителя на неправомерность проведения мероприятий налогового контроля до вынесения Инспекцией решения о проведении выездной налоговой проверки налогоплательщика отклоняются.

В силу ст.82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции, в том числе посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных названным Кодексом.

Поскольку проведение выездной налоговой проверки Инспекцией соответствует положениям статей 87, 89 НК РФ, доводы заявителя о недопустимости в качестве доказательств по делу материалов встречных налоговых проверок контролирующих органов признаются необоснованными.

Так как данные, которыми располагала Инспекция до выездной налоговой проверки, выводам проверки соответствуют и не свидетельствуют о нарушении законных прав налогоплательщика, доводы заявителя о недопустимости указанных доказательств подлежат отклонению.

Также не принимается довод предпринимателя о нарушениях, допущенных налоговым органом при приостановлении  проверки.

В соответствии с п. 9 ст. 89 НК РФ руководитель (его заместитель) налогового органа вправе принимать решения о приостановлении выездной налоговой проверки для истребования документов.

На основании статьи 93.1 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию).

Согласно налоговому законодательству приостановление проведения выездной налоговой проверки допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы.

Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев.

В рассматриваемом случае решением №2022 выездная налоговая проверка ИП Кукуева В.И. была приостановлена с 05.03.2008 в связи с необходимостью истребования документов у ООО «Юком», ЗАО «Автотранссервис», ООО «Маяк». Решением №4614 от 19.05.2008 проверка возобновлена.

Решением №4622 от19.05.2008 выездная налоговая проверка предпринимателя повторно приостановлена с 21.05.2008 в связи с необходимостью истребования документов у ООО «Корма», ОАО «Раменский комбинат хлебопродуктов им. В.Я.Печенова». Решением №6621 от 14.07.2008  проверка возобновлена.

Учитывая изложенное, пресекательный срок приостановления выездной налоговой проверки Инспекцией не нарушен.

В этой связи основания для удовлетворения апелляционной жалобы ИП Кукуева В.И. апелляционная инстанция не усматривает.

Апелляционная жалоба Инспекции ФНС по Центральному району г.Тулы также подлежит отклонению по следующим основаниям.

Относительно оценки правомерности начисления заявителю штрафных санкций за неуплату НДС,   НДФЛ и ЕСН по пункту 1 статьи 122 НК РФ апелляционная инстанция полагает, что суд первой инстанции правомерно указал на наличие обстоятельств, смягчающих вину налогоплательщика.

Пунктом 3 статьи 114 НК РФ предусмотрено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Кодекса.

Из указанного положения следует, что суд или налоговый орган, рассматривающий дело, по результатам оценки смягчающих вину обстоятельств вправе снизить размер налоговой санкции и более чем в два раза.

Согласно позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в постановлении от 17.12.1996 №20-П и в определении от 04.07.2002 №202-О,  неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме не внесенного в срок налога (недоимки) налоговый орган вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок.

Иного рода меры, а именно взыскание штрафов, по своему существу выходят за рамки налогового обязательства. Они носят не восстановительный, а карательный характер и являются наказанием за налоговое правонарушение, то есть за предусмотренное законом противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности. При производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию как сам факт совершения такого правонарушения, так и вина налогоплательщика.

Санкции штрафного характера, как указал Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 11 марта 1998 года, исходя из общих принципов права должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

В силу п.4 ст.112 НК РФ (в редакции Федерального закона от 04.11.2005 №137-ФЗ "О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых положений законодательных актов Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию административных процедур урегулирования споров") обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются ими при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном ст.114 настоящего Кодекса.

В рассматриваемом случае контролирующим органом не учтено, что на иждивении заявителя находится мать – Кукуева А.Ф., 1949 года рождения, инвалид 2 группы, а также несовершеннолетняя дочь, Кукуева Ирина, 1998 года рождения, предприниматель находится в тяжелом финансовом положении, поскольку в настоящее время не имеет доходов от предпринимательской деятельности, размер санкции не соответствует характеру допущенного нарушения.

Как и суд первой инстанции, апелляционная инстанция полагает, что ИФНС неправомерно не расценила вышеуказанные обстоятельства в качестве смягчающих и не снизила размер штрафных санкций.

В этой связи оценив приведенные доводы сторон, обстоятельства рассматриваемого дела, характер допущенного нарушения, и ввиду того, что количество смягчающих обстоятельств влияет только лишь на степень уменьшения штрафных санкций, апелляционная инстанция находит правильным вывод суда первой инстанции, что штрафные санкции подлежат уменьшению в 3 раза.

Необходимо также отметить, что согласно положениям ст.ст.101, 112 НК РФ в редакции Федерального закона №137-ФЗ обязанность по установлению обстоятельств, смягчающих ответственность, и снижению размера штрафных санкций возложена и на налоговые органы.

Из правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации, выраженной в определении от 12.07.2006  №267-О, следует, что процессуальные права налогового органа, предусмотренные НК РФ, имеют публично-правовой характер и фактически являются его обязанностями, от реализации которых он не может отказаться.

Для государственного органа все права, вытекающие из его задач и функций, - это не права в узком понимании, т.е. такие, какие орган  может использовать или не использовать по собственному усмотрению, а выполнение задач, поставленных государством.

Налоговая инспекция во исполнение положений статьи 82 НК РФ  применительно к учету налогоплательщиков осуществляет сбор информации о налогоплательщике, его доходах и причинах совершения налогового правонарушения, что позволяет ей при рассмотрении вопроса о применении налоговых санкций сделать вывод о наличии правонарушения, за которое Кодексом предусмотрена ответственность, установить наличие или отсутствие обстоятельств, исключающих привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности, или обстоятельств, смягчающих и отягчающих эту ответственность.

Налоговый контроль осуществляется в формах, предусмотренных указанной статьей,  в частности, посредством получения объяснений налогоплательщика, налоговых проверок и т.д.

Следовательно, налоговый орган должен обладать информацией о финансовом состоянии налогоплательщика и иных обстоятельствах его деятельности.

Таким образом, процессуальное полномочие налогового органа на уменьшение штрафа при наличии смягчающих вину обстоятельств, если и сформулировано как право, то еще не означает, что налоговый орган в этом случае может действовать по своему усмотрению: реализовывать или не реализовывать его. Он должен анализировать свое полномочие как право с позиции того, насколько необходимость реализации  или возможность нереализации этого права обеспечивает