Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.07.2008 по делу n А23-2493/07А-18-124. Отменить решение полностью и принять новый с/а

лома черных и цветных металлов  не выдавалась; анализ выписки о движении денежных средств по расчетному счету ООО «Фристайл»,  представленной ОАО «Коми региональный банк «Ухтабанк», показал, что 64% всех средств, поступивших на расчетный счет общества в 2005 году, переведены им на покупку ценных бумаг и векселей, операций по переводу денежных средств в счет закупок обществом лома черных и цветных металлов банковский счет не содержит, характер операций по дебету банковского счета не позволяет сделать вывод о ведении обществом деятельности в сфере реализации лома металлов.    

- ООО «Стройжилсервис» относится к категории плательщиков, представляющих нулевую отчетность, последняя бухгалтерская отчетность была представлена по состоянию на 01.01.06 (нулевая); по адресу, указанному в учредительных документах, организация не значится; основным видом деятельности является разборка и снос зданий, производство земляных работ, среди дополнительных видов деятельности деятельность по заготовке, переработке и (или) реализации лома черных и цветных металлов не значится; лицензия на право заготовки, переработки и (или) реализации лома черных и цветных металлов  не выдавалась; анализ выписки о движении денежных средств по расчетному счету общества, представленной ЗАО АКИБ «Образование», показал фактическое отсутствие в деятельности организации каких-либо значимых затрат на покупку лома металлов, 35% всех денежных средств, поступивших в период с 01.11.05 по 31.03.06 на расчетный счет общества, переводились на счет ООО «Финпром» с назначением платежа – на погашение векселей (без НДС), остальная часть шла в основном на закупки строительных материалов, денежные переводы на оплату какой-либо металлопродукции составляют лишь 3% об общего дебетового оборота по счету, или 52 486 633 руб., в то время как закупки лома у общества только со стороны ООО «Форт СВ» за тот же период составили 278 031 071 руб., т.е. в 5,3 раза больше. 

       На основе этих фактов Инспекция пришла к выводу о нереальности сделок по поставке лома черных и цветных металлов, заключенных между ООО «Форт СВ» и ООО «Бекар», ООО «Фактор», ООО «Вега Лайн», ООО  «Тринитан», ООО «Ридкон», ООО «Фристайл» и ООО «Стройжилсервис», т.к. фактическое приобретение лома у данных обществ документально плательщиком не подтверждено, также такое подтверждение не получено в ходе проведенных мероприятий  налогового контроля.

         Не согласившись с выводами налогового органа, Общество представило возражения, в которых указало на то, что, определяя сумму налога к доначислению, Инспекцией применялся способ, не предусмотренный НК РФ. По мнению плательщика, налоговый орган должен был исчислить суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам в случае непредставления налогоплательщиком необходимых для налогового контроля документов.

         Налоговым органом отклонены возражения Общества ввиду того, что в результате встречных проверок основных покупателей товара ООО «Форт СВ», которыми являются ООО «МВС» и ООО «Курс», подтверждена сумма реализации, заявленная Обществом в декларациях, в связи с чем налоговым органом не оспаривается НДС, исчисленный с выручки от реализации товаров (работ, услуг).

        Рассматривая спор по существу, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговый орган при проверке НДС за 2004, 2005 годы обоснованно применил расчетный метод.

С указанным апелляционная инстанция не может согласиться в силу следующего.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Пунктом 1 статьи 166 Кодекса предусмотрен порядок исчисления налога на добавленную стоимость, исходя из которого сумма налога при определении налоговой базы на основании статей 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Согласно пункту 7 статьи 166 Кодекса в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

В силу пункта 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты.

Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Кодекса).

В соответствии со статьей 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, названных в пунктах 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 171 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, поскольку налог на добавленную стоимость исчисляется по правилам статьи 166 Кодекса, а применение налоговых вычетов предусматривается статьями 171, 172 Кодекса и возможно лишь при соблюдении определенных условий и наличии определенных документов, то в целях определения суммы налоговых вычетов по НДС расчетный метод, установленный  пунктом 7 статьи 166 Кодекса, не может быть применен.

В соответствии со статьями 171, 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

С учетом сказанного,  налоговые вычеты не могут быть одинаковыми даже у одного и того же налогоплательщика в различные налоговые периоды.

Следовательно, для установления налоговых вычетов расчетный метод не может быть применен в принципе.

Как усматривается из решения налогового органа, основанием для доначисления налога на добавленную стоимость, пени и штрафа в обжалуемой части явилось непредставление плательщиком в ходе выездной налоговой проверки документов, подтверждающих налоговые вычеты, заявленные им в налоговых декларациях за спорный период.  Из материалов дела не следует, что налоговым  органом применялся расчетный метод, т.е. расчет по аналогичным налогоплательщикам, в целях  определения суммы налоговых вычетов по НДС. Более того, у налогового органа не имелось правовых оснований для использования расчетного метода, так как Инспекция не производила доначислений налога, связанных с нарушением определения объекта налогообложения по НДС, которым является выручка от реализации продукции ООО «Форт СВ».   

Таким образом, вывод суда в данной части не соответствует установленным по делу обстоятельствам.

Судами обеих инстанций установлено, что первичные документы, подтверждающие обоснованность применения ООО «Форт СВ» налоговых вычетов по НДС, заявленных им в налоговых декларациях по этому налогу за спорные налоговые периоды, Обществом при проведении налоговой проверки не представлены. Не представлены такие документы и в ходе судебных заседаний ни в суд первой, ни в суд апелляционной инстанций,  а, следовательно, правомерность  применения Обществом налоговых вычетов плательщиком не подтверждена.

Таким образом, у налогового органа имелись правовые основания для непринятия налоговых вычетов во всех суммах, отраженных в налоговых декларациях, и доначисления в связи с этим налога.

Данный вывод согласуется с позицией ВАС РФ, изложенной в Постановлении Президиума от 30.10.07 №8686/07.

Поскольку положения ст. ст. 171, 172, 173 НК РФ различают понятия «сумма налоговых вычетов» и «сумма налога, подлежащая уплате в бюджет», при этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, в силу ст. 173 НК РФ уменьшается на сумму налоговых вычетов, что свидетельствует о том, что непринятие инспекцией сумм налоговых вычетов само по себе не может привести к образованию недоимки на те же суммы и они не могут быть квалифицированы в качестве налога, не уплаченного (не полностью уплаченного) в бюджет, апелляционной инстанцией проверен расчет доначисленного Инспекцией налога. Он соответствует положениям ст. 173 НК РФ. 

Между тем при определении суммы налоговых вычетов за 2005 год, не принятых налоговым органом, Инспекцией при расчете суммы непринятых налоговых вычетов были дважды учтены суммы налоговых вычетов, примененных на основании счетов-фактур ООО «Бекар» №388 на сумму 4 100 000 руб. (в том числе НДС -625 424 руб.) и №389 на сумму 5 300 000 руб. (в том числе НДС- 808 475 руб.), в связи с чем сумма НДС, подлежащая доначислению за май 2005 года, составляет 9 830 639 руб. Это не оспаривается налоговым органом и подтверждается представленным им в материалы дела расчетом сумм по решению Инспекции.

С учетом сказанного, оспариваемый ненормативный акт налогового органа подлежит признанию недействительным в части доначисленного НДС  в сумме 1 463 966 руб., пени по налогу – 418 213 руб. 70 коп. и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в размере 292 793 руб.  

В то же время необходимо отметить, что налогоплательщик заявленные в декларациях налоговые вычеты не подтвердил  в полном объеме. Между тем в нарушение указанных положений налоговый орган принял часть сумм налоговых вычетов без представления подтверждающих их обоснованность документов. Однако данный факт не нарушает прав и законных интересов налогоплательщика, поскольку при документальном неподтверждении плательщиком налоговых вычетов во всей сумме Инспекция имела основания не принять их в полном объеме.

        Довод налогоплательщика о том, что сведения о списании денежных средств с расчетного счета Общества сами по себе не могут достоверно свидетельствовать о включении суммы уплаченного налога по конкретной сделке с поставщиком товара (работ, услуг) в общую сумму вычетов, отраженную в соответствующей налоговой декларации в том или ином налоговом периоде, отклоняется апелляционной инстанцией ввиду того, что в нарушение ст. 65 АПК РФ налогоплательщик не доказал невключение этих сумм в налоговые декларации за определенные налоговые периоды.

        Ссылка плательщика на то, что в 2004 году имели место взаимозачеты, а в 2005 году – оплата наличными денежными средствами, не принимается во внимание, так как им не представлены документальные доказательства  наличия данных обстоятельств. То, что данные о взаимозачетах отражены в главной книге за 2004 год, не означает, что эти взаимозачеты были проведены именно в ноябре-декабре 2004 года, т.е. в проверяемом периоде. Помимо этого главная книга не является первичным бухгалтерским документом, подтверждающим вышеуказанное. Более того, не подтверждена сама возможность проведения такого взаимозачета.

         При этом апелляционной инстанцией учитывается тот факт, что суммы налоговых вычетов, указанные налогоплательщиком в декларациях за спорные налоговые периоды, не превышают суммы налоговых вычетов, признанных налоговым органом не подлежащими к применению за эти же налоговые периоды.

Суд апелляционной  инстанции также считает необходимым отметить, что в случае подтверждения соответствующими доказательствами налоговых вычетов в не принятой налоговым органом сумме, налогоплательщик имеет возможность представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по спорному налогу, по результатам  проверки которой НДС Обществу может быть скорректирован. 

Что касается второго основания к доначислению, а это нереальность сделок по поставке лома черных и цветных металлов, заключенных между ООО «Форт СВ» и ООО «Бекар», ООО «Фактор», ООО «Вега Лайн», ООО  «Тринитан», ООО «Ридкон», ООО «Фристайл» и ООО «Стройжилсервис», то апелляционная инстанция с таким выводом не соглашается по следующим основаниям.

В основу указанно вывода налоговым органом был положен ряд фактов, которые не могут свидетельствовать о нереальности сделок.

Доводы Межрайонной инспекции ФНС России № 6 по Калужской области об отсутствии поставщиков товара Общества по адресам, указанным в учредительных документах, о непредставлении поставщиками налоговой отчетности и о неуплате ими в бюджет НДС отклоняются, поскольку данные обстоятельства не имеют правового значения при применении статей 171, 172 НК РФ и не опровергают достоверность представленных налогоплательщиком и допустимых в силу пункта 1 статьи 172 НК РФ доказательств, подтверждающих его право на применение налоговых вычетов. Притом, данные организации состоят на налоговом учете.

Кроме того, как правильно отметил суд первой инстанции, налоговым органом не представлено доказательств того, что Общество знало или должно было знать о нарушениях, допущенных его контрагентами. На ООО «Форт СВ» не может быть возложена ответственность за действия других организаций, которые также являются самостоятельными налогоплательщиками.

В нарушение ст.ст. 65 и 200 АПК РФ согласованность действий ООО «Форт СВ» и его контрагентов Инспекцией не доказана.

Показания свидетелей Черепанова П.Е. и Силкина А.С. не подтверждают вывод налогового органа о нереальности хозяйственных операций, а могут только служить утверждением о недостоверности сведений о лицах, подписавших счета-фактуры, что не являлась основанием к доначислению