Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 17.10.2007 по делу n А79-1541/2007. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

инспекцией по гостиницам «Арктика», «Спутник», «Садко», «Байкал», «Алтай», Золотой колос», «Салют», «Заря», «Турист», «Коммунальник», «Юбилейная», «Заречная», «Волга», «Мотель», «Вятка», «Дельта», «Гжель», «Лотос», «Ласточка», «Чайка», «Аша», «Придорожный», «Прометей», «Витязь», «Искра», «Зауральская».

Кроме того, налоговым органом не представлено доказательств, что гостиницы являются самостоятельными юридическим лицами. Инспекцией не указаны налоговые периоды, не доказано проживание командированных работников общества в иных местах.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о правомерности отнесения спорных командировочных затрат в расходы, необоснованном начислении налога на прибыль, налога на доходы физических лиц.

Арбитражный суд Чувашской Республики обосновано признал неправомерным пункт 1.8 оспоренного ненормативного правового акта.

В силу статьи  247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 248 Кодекса к доходам в целях главы 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

В пункте 18 статьи 250 Кодекса определено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 Кодекса.

Также в подпункте 21 пункта 1 статьи 251 Кодекса установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика перед бюджетами разных уровней, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства Российской Федерации.

Согласно пункту  2 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации под бюджетами (бюджетом) понимается бюджеты (бюджет) - федеральный бюджет, бюджеты субъектов Российской Федерации (региональные бюджеты), бюджеты муниципальных образований (местные бюджеты); под внебюджетными фондами  - государственные внебюджетные фонды, образуемые вне федерального бюджета и бюджетов субъектов Российской Федерации в соответствии с федеральным законодательством.

Вместе с тем статьей 17  Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» установлено, что  бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации формируется также за счет средств федерального бюджета.

Следовательно, Пенсионный фонд как образованный с учетом средств федерального бюджета не может быть отнесен к внебюджетным фондам в силу  пункта 2 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации.

Арбитражный суд первой инстанции при рассмотрении  спора правомерно в соответствии  с пунктом 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации сослался на статью 10 Бюджетного кодекса Российской Федерации, посчитав, что бюджет Пенсионного фонда  является бюджетом для целей налогообложения.

При таких обстоятельствах доначисление инспекцией налога на прибыль на сумму списанных в Пенсионный фонд Российской Федерации пеней является неправомерным.

Вывод Арбитражного суда Чувашской Республики о неправомерности доначисления обществу налога на добавленную стоимость  в связи с невключением в налогооблагаемую базу стоимости операций по монтажу основных средств, выполненных хозяйственным способом для собственного потребления, является также правомерным.

Согласно пункту 3 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления.

В силу пункту 2 статьи 159 Кодекса при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлениях от 02.04.1996 N 794/95 и от 18.04.2000 N 2639/98 признал недопустимым включать в объект обложения налогом на добавленную стоимость стоимость работ по строительству, осуществленному хозяйственным способом, поскольку затраты, связанные со строительством объектов основных средств, относятся на издержки производства и обращения через сумму износа (амортизации). Решением Верховного Суда Российской Федерации от 04.08.2000 N ГКПИ 00-417 абзацы второй и третий пункта 11 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость", посвященные обложению налогом на добавленную стоимость работ, выполненных хозяйственным способом, признаны незаконными и не подлежащими применению со дня введения в действие части первой Кодекса.

С введением в действие главы 21 части второй Кодекса подпунктом 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса в качестве объекта налогообложения признана операция по выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Указанная норма включена в пункт 1 статьи 146 Кодекса в развитие действовавшего до 01.01.2001 положения в Законе Российской Федерации от 06.12.1991 N 1992-1, признававшего в качестве объекта налогообложения обороты по реализации работ внутри предприятия для нужд собственного потребления, но не применявшегося к работам, выполненным хозяйственным способом, на основании указанных судебных актов Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации.

Следовательно, предметом правового регулирования в указанной сфере правоотношений является обложение налогом на добавленную стоимость работ, выполненных хозяйственным способом, обозначенных в подпункте 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса как выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления (ранее в Законе Российской Федерации от 06.12.1991 N 1992-1 - оборотов по реализации товаров (работ, услуг) внутри предприятия для нужд собственного потребления, затраты по которым не относятся на издержки производства и обращения).

В зависимости от того, ведется ли строительство собственными силами застройщика или для этого им привлекаются сторонние специализированные строительные, монтажные и другие организации строительного профиля, различают три способа строительства: подрядный способ, когда строительство осуществляется исключительно специализированными организациями; хозяйственный способ, когда строительство осуществляется собственными силами застройщика без привлечения подрядных организаций; смешанный способ, когда одна часть работ осуществляется собственными силами застройщика, а другая часть - силами сторонних специализированных организаций.

Министерство Российской Федерации по налогам и сборам в период, когда оно осуществляло нормативное регулирование правоотношений в сфере налогообложения, в целях определения понятия "строительно-монтажные работы для собственного потребления" рекомендовало руководствоваться определениями, содержащимися в нормативных актах Государственного комитета Российской Федерации по статистике (Госкомстат России) (письма Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 24.03.2004 N 03-1-08/819/16 и от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15@, направленные для сведения и учета в работе налоговых органов). Такими нормативными актами, в частности, являются Постановление Госкомстата России от 31.12.2003 N 117 и Постановления Федеральной службы государственной статистики от 03.11.2004 N 50, от 16.12.2005 N 101, от 20.11.2006 N 69, от 17.01.2007 N 6. Согласно названным актам к строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом, относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами организаций, включая работы, для выполнения которых организация выделяет на стройку рабочих основной деятельности с выплатой им заработной платы по нарядам строительства, а также работы, выполненные подрядными организациями по собственному строительству (не в рамках договоров строительного подряда, а, например, при реконструкции административно-хозяйственного здания, строительстве собственной производственной базы и т.п.).

При осуществлении строительно-монтажных работ подрядным способом для налогоплательщика, являющегося заказчиком, возникают налоговые последствия в виде налоговых вычетов, предусмотренные пунктом 6 статьи 171 Кодекса, уменьшающих общую сумму налогу на добавленную стоимость, исчисленную применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения. Объекта налогообложения в виде стоимости работ, оплаченных подрядным организациям, не возникает.

При осуществлении строительно-монтажных работ хозяйственным способом у налогоплательщика, являющегося одновременно заказчиком и исполнителем работ, возникает объект налогообложения, предусмотренный подпунктом 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, в виде операций, связанных с выполнением налогоплательщиком строительно-монтажных работ для собственного потребления. Налоговая база в отношении данных работ определяется в порядке, установленном пунктом 2 статьи 159 Кодекса: при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение, включая расходы реорганизованной (реорганизуемой) организации. Исчисленный с налоговой базы налог на добавленную стоимость уменьшается на налоговые вычеты, предусмотренные пунктом 6 статьи 171 Кодекса: суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств; суммы налога, предъявление налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ; суммы налога, исчисленные налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, связанных с имуществом, предназначенным для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, стоимость которого подлежит включению в расходы (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.

В главе 21 Кодекса норм, устанавливающих специальный порядок определения налоговой базы при смешанном способе строительства, когда одна часть работ осуществляется собственными силами застройщика, а другая часть - силами сторонних организаций, не имеется. Поэтому при таком способе строительства налогоплательщик-застройщик в целях налогообложения применяет нормы, предусмотренные пунктом 6 статьи 171 Кодекса в отношении работ, выполненных подрядным способом, и подпункт 3 пункта 1 статьи 146, пункт 2 статьи 159, пункт 6 статьи 171 Кодекса в отношении работ, выполненных хозяйственным способом.

Указанное исключает увеличение налоговой базы по налогу на добавленную стоимость на стоимость строительных работ, выполненных подрядчиками.

Иное означало бы, что объектом обложения налогом на добавленную стоимость является возведенный (построенный как силами застройщика, так и силами подрядчиков) объект основных производственных средств, а не строительно-монтажные работы, выполненные налогоплательщиком для собственного потребления, что входит в противоречие с определением объекта налогообложения, содержащимся в подпункте 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса.

Каких-либо изменений в пункт 2 статьи 159 Кодекса (порядок определения налоговой базы при совершении операций по выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления) Федеральный закон от 22.07.2005 N 119-ФЗ не внес.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, часть спорных работ (работы по монтажу новой линии,  табло  в гальванике,    работы по монтажу и сборке стенда УР 494 термопластавтомата) не являются строительно- монтажными. Строительно-монтажные работы осуществлялись подрядчиками (третьими лицами) в рамках договора от 19.05.2004 №18.

При таких обстоятельствах апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Арбитражный суд Чувашской Республики полно и всесторонне выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела,  выводы суда соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права, являющихся  в силу  части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации  в любом случае основаниями для отмены судебного акта, не допущено, в связи с чем апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы относится на налоговый орган.  

Руководствуясь статьями 266 – 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Чувашской Республики от 05.05.2007 по делу № А79-1541/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Чебоксары - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок с момента принятия.

Председательствующий судья                                    М.Н. Кириллова

Судьи                                                                             М. Б. Белышкова

                                                                                   Т.А. Захарова