Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.10.2008 по делу n А36-1406/2008. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица – работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в пп. 7 п. 1 ст. 238 Кодекса).

В силу пп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат налогообложению суммы страховых платежей (взносов) по обязательному страхованию работников, осуществляемому налогоплательщиком в порядке, установленном законодательством Российской Федерации; суммы платежей (взносов) налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц; суммы платежей (взносов) налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей.

Как следует  из материалов дела, Обществом заключен договор с Негосударственным пенсионным фондом «Газификация» о негосударственном пенсионном обеспечении, согласно которому Общество (вкладчик) обязуется перечислять в Фонд в пользу участников (сотрудников ОАО «Липецкоблгаз») пенсионные взносы в размерах, порядке и в сроки, установленные договором (л.д. 140-143 – т.5).

Федеральным законом от 07.05.1998 г. № 75-ФЗ "О негосударственных пенсионных фондах" установлено, что НПФ являются особой организационно-правовой формой некоммерческой организации социального обеспечения, исключительный вид деятельности которой - негосударственное пенсионное обеспечение участников фонда на основании договоров о негосударственном пенсионном обеспечении населения с его вкладчиками в пользу участников фонда.

Основной целью перечисления пенсионных взносов на солидарный счет является формирование солидарного фонда пенсионных накоплений вкладчика, за счет которого Фонд будет осуществлять дополнительные пенсионные выплаты в пользу работников.

Таким образом, условия договора о негосударственном пенсионном обеспечении от 05.01.2001 г. № 343, заключенного между ОАО "Липецкоблгаз" и негосударственным пенсионным фондом "Газификация", не соответствуют критериям, установленным пп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ.

Однако изложенное не означает, что взносы в негосударственный пенсионный фонд во всех остальных случаях создают объект налогообложения по единому социальному налогу.

В соответствии с п.3 ст.236 НК РФ указанные в пункте 1 данной статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся), не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков – организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Действующее законодательство не предоставляет организациям права самостоятельно решать, включать или нет в расходы на оплату труда те или иные выплаты. В связи с этим с целью проверки обоснованности невключения Обществом в состав расходов на оплату труда выплат, осуществленных на солидарный счет НПФ «Газификация», суд первой инстанции обоснованно  руководствовался положениями ст.255 НК РФ.

Как следует из п.16 ст.255 НК РФ, к расходам на оплату труда в целях обложения налогом на прибыль относятся суммы платежей (взносов) работодателей по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным в пользу работников с негосударственными пенсионными фондами, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации. В случаях негосударственного пенсионного обеспечения указанные суммы относятся к расходам на оплату труда по договорам негосударственного пенсионного обеспечения при условии применения пенсионной схемы, предусматривающей учет пенсионных взносов на именных счетах участников негосударственных пенсионных фондов. При этом договоры негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий до исчерпания средств на именном счете участника, но в течение не менее пяти лет.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно указал, что для отнесения взносов в негосударственные пенсионные фонды к расходам на оплату труда, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, необходима совокупность условий:

1) учет пенсионных взносов должен производиться на именных счетах участников НПФ;

2) договоры негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий до исчерпания средств на именном счете участника, но в течение не менее пяти лет.

Согласно п.1.2 договора № 343 от 05.01.2001 Фонд принимает на себя обязательства при наступлении пенсионных оснований у участников выплачивать последним негосударственные пенсии на условиях договора в соответствии с пенсионной схемой № 5 (см. л.д. 140 – т.5), а с 10.06.2005г. – в соответствии с пенсионной схемой № 2 (см. дополнительное соглашение № 26 от 10.06.2005г., справку НПФ «Газификация» от 06.03.2008г. № 33 – л.д. 146 - т.5).

В соответствии с Правилами НПФ «Газификация», утвержденными решением Совета НПФ от 13.03.2000г. № 49, и та, и другая схемы предусматривают перечисление пенсионных взносов вкладчиком – работодателем на расчетный счет фонда, учет этих средств фондом на солидарном пенсионном счете; учет пенсионных взносов, полученных непосредственно от вкладчика – физического лица, на его именном лицевом счете; перераспределение средств с солидарного счета на именной счет только по распоряжению вкладчика – работодателя и при наступлении соответствующих пенсионных оснований, выплату пенсий участнику фонда сроком от 3 до 15 лет (л.д. 74-99 – т.6). Между тем Дополнительное соглашение № 24-1 к договору от 05.01.2001г. № 343 о негосударственном пенсионном обеспечении предусматривает выплату пенсий до исчерпания средств на именном пенсионном счете участника не менее пяти лет (л.д. 1 – т.8). Аналогичное положение содержится и в Положении о негосударственном пенсионном обеспечении сотрудников ОАО «Липецкоблгаз», утв. 10.08.2005г., на выплату пенсий сотрудникам Общества (п.6.6 - л.д. 107-113 – т.8).

Материалами дела подтверждается, что осуществление перечислений взносов и их учет осуществлялись в полном соответствии с названными схемами (платежные поручения от 14.11.2006г. № 3924, от 12.12.2006г. № 4316, от 18.12.2006г. № 4373, от 24.02.2005г. № 404, от 27.06.2005г. № 1682, от 21.07.2005г. № 1959, от 27.09.2005г. № 2755, от 14.11.2005г. № 3396, от 21.11.2005г. № 3503, от 07.02.2006г. № 377, от 20.02.2006г. № 481, от 22.05.2006г. № 1541, от 21.06.2006г. № 2017, от 21.09.2006г. № 3210, от 04.10.2006г. № 3357, списки участников, расчет суммы пенсионного взноса к перечислению на солидарный счет – л.д. 1-73 – т.6, т.9, л.д. 1-100 – т.10). Перечисление денежных средств на именные лицевые счета участников фонда осуществлялось только по распорядительным письмам заявителя (например, л.д. 125-129 – т.8). Спора относительно этих сумм, а также сумм, перечисленных негосударственному пенсионному фонду «Регионфонд» (см. л.д. 130-145 – т.8), между сторонами не имеется.

Как видно из именных лицевых счетов участников НПФ «Газификация», на их лицевые счета не перечислялись и не учитывались взносы, перечисленные Обществом фонду по названным платежным поручениям (л.д. 117-124 – т.8). Инспекцией доказательств иного не представлено. Довод Инспекции о том, что он не имел возможности проверить состояние именных лицевых счетов, не основан на положениях ст.93.1 НК РФ.

Таким образом, у Общества отсутствовало одно из оснований, необходимых для отнесения сумм пенсионных взносов в НПФ «Газификация» к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль: учет спорной суммы пенсионных взносов осуществлялся не на именных счетах участников, а на солидарном счете ОАО «Липецкоблгаз» в Фонде.

В связи с этим суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что Общество правомерно не отнесло пенсионные взносы, перечисленные на солидарный счет НПФ «Газификация, к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль. При таких обстоятельствах оснований для отнесения указанных сумм к объекту налогообложения ЕСН, в силу п.3 ст.236 НК РФ, не имеется.

Кроме того, исходя из анализа положений п.1 ст.236, п.1 ст.238 НК РФ в совокупности с правовыми нормами, содержащимися в подпункте 7 п.1 ст.238 НК РФ суммы платежей (взносов) работодателей по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенными в пользу работников с негосударственными пенсионными фондами, должны включаться в налоговую базу по единому социальному налогу после зачисления их по распоряжению вкладчика на именные пенсионные счета лицам, в пользу которых распределены пенсионные накопления. Указанная правовая позиция отражена в постановлении Президиума ВАС РФ от 20.11.2007 г. № 6074/07.

Как указано выше, доказательств перечисления спорных сумм взносов на именные счета работников  по распоряжению Общества Инспекцией не представлено.

В связи с изложенным подлежат отклонению доводы Инспекции о необходимости включения в налоговую базу по ЕСН спорных сумм пенсионных взносов даже если страховые взносы перечислены одной суммой на солидарный пенсионный счет организации, открытый в НПФ, со ссылкой  на то, что НК РФ  установлена обязанность налогоплательщика вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм налога, относящегося к ним, а также сумм налоговых вычетов по  каждому физическому лицу, в пользу которого осуществляется выплаты, поскольку данные доводы Инспекции основаны на неправильном толковании Инспекцией положений ст.ст.236, 237, 238 НК РФ.

Довод Инспекции о том, что расчет пенсионных взносов к названным платежным поручениям осуществлялся по каждому работнику отдельно, обоснованно отклонен судом первой инстанции, поскольку данное обстоятельство не подтверждает учет поступивших в НПФ взносов на именном счете работника (именные счета – л.д. 117-124 – т.8), а свидетельствует только о соблюдении Обществом порядка расчета начисляемых пенсионных взносов.

По изложенным основаниям подлежит отклонению аналогичный довод апелляционной жалобы Инспекции о том, что учет ведется по каждому работнику отдельно, следовательно, по мнению Инспекции независимо от того, на какой счет (именной пенсионный счет участника или солидарный счет Вкладчика) перечисляются взносы, суммы страховых взносов, перечисленных Обществом в НПФ «Газификация» за своих работников, в соответствии с п. 16 ст.255 и п. 25 ст. 270 НК РФ должны учитываться в составе расходов на оплату труда, и в соответствии с п. 1 ст. 237 НК РФ такие выплаты должны облагаться ЕСН.

Кроме того, суд первой инстанции обоснованно указал, что согласно п.1 Правил НПФ «Газификация», пенсионный счет – форма аналитического учета, отражающая движение сумм пенсионных взносов вкладчиков и выплаты негосударственных пенсий участникам (солидарный пенсионный счет) или участнику (именной пенсионный счет) (л.д. 77 – т.6). Теми же Правилами установлено, что суммы, учтенные на солидарном счете, не могут наследоваться в случае смерти участника в период внесения пенсионных взносов (л.д.82, 88 – т.6). Согласно п.6.2 договора № 343 указанные суммы могут быть выплачены вкладчику – работодателю в случае расторжения договора о негосударственном пенсионном обеспечении (л.д. 142 – т.5). Таким образом, правовые последствия учета пенсионных взносов на именном и солидарном счете в НПФ различны. При этом учтенные на солидарном счете суммы в случае их неперераспределения на именные лицевые счета участников никогда не смогут стать выплатами в пользу конкретных работников.

Довод Инспекции о том, что учетная политика заявителя на 2005, 2006 годы предусматривала отнесение сумм пенсионных взносов к нормируемым расходам на оплату труда – в размере 12 процентов от суммы расходов на оплату труда, основан на п.2.2.2.4 Положений по учетной политике ОАО «Липецкоблгаз» (л.д. 28, 81 – т.8). Между тем указанное условие учетной политики Общества не противоречит действующему законодательству и может применяться относительно сумм, перечисленных им и учтенных фондом на именных лицевых счетах участников НПФ (например, распорядительно письмо ОАО в НПФ «Регионфонд» от 12.04.2005г. №05/814).

Ссылки Инспекции на то, что взносы, перечисленные Обществом  в НПФ «Газификация» не соответствуют критериям, указанным в пп. 7 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса РФ не принимается судом апелляционной инстанции, поскольку само по себе данное обстоятельство не свидетельствует о том, что спорные суммы взносов создают объект налогообложения по единому социальному налогу.

Как указывалось выше, в обоснование апелляционной жалобы Инспекция указала, что списки работников Общества представлялись НПФ «Газификация» и утверждались генеральным директором ОАО «Липецкоблгаз» с указанием конкретных работников и сумм начисленных пенсионных взносов по данным работников. Данное обстоятельство, по мнению Инспекции, свидетельствует о том, что расчет сумм пенсионных взносов по конкретным участникам производил НПФ «Газификация», а не ОАО «Липецкоблгаз». Данные доводы Инспекции отклоняются судом апелляционной инстанции, как не имеющие  правового значения для разрешения настоящего спора, поскольку Инспекцией не опровергнут факт того, что взносы  перечислялись Обществом на  солидарный счет, открытый в НПФ, а не на именные счета Общества.

Исходя из вышеизложенного, а также учитывая, что Инспекция не представила доказательств  перечисления Обществом по спорным платежным поручениям взносов на  именные пенсионные счета в пользу конкретных работников, оснований для доначисления единого социального налога и пени, а также применения штрафа у Инспекции не имелось.

Исходя из положений ст.10 ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и единый социальный налог имеют одинаковые объекты налогообложения и налоговую базу. Следовательно, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что оснований для доначисления страховых взносов на средства, перечисленные на солидарный счет НПФ «Газификация» у Инспекции также не имелось.

Соответственно, судом первой инстанции обоснованно признано неправомерным доначисление пени по единому социальному налогу, страховым взносам на обязательное пенсионное страхование и применение налоговых санкций по ЕСН – на основании п. 1 ст. 122 НК РФ и по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование – на основании  п.2 ст.27 ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании» от 15.12.2001г. № 167-ФЗ.

Кроме того, соглашаясь с выводом суда первой инстанции о незаконности доначисления Инспекцией страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и пени за их несвоевременную уплату,