Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2008 по делу n А35-7229/07-С21. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда в части и принять новый с/а

ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

 3  июня 2008  года                                         Дело №А35-7229/07-С21

город Воронеж                                                                                                        

Резолютивная часть постановления объявлена 27 мая  2008  г.

Полный текст постановления изготовлен  3 июня 2008  г.

          Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи                                       Михайловой Т.Л.,

судей:                                                                                Миронцевой Н.Д.,

                                                                                           Осиповой М.Б.,

при ведении протокола судебного заседания  секретарями

                                                            Башкатовой Л.О., Фефеловой М.Ю.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы    межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы  № 4 по Курской области и открытого акционерного общества «Кореневохлебопродукт»  на решение арбитражного суда  Курской области от 14.03.2008 г. (судья  Ольховиков А.Н.),

принятое по заявлению открытого акционерного общества «Кореневохлебопродукт» к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Курской области о признании частично незаконным решения № 11-01/22 от  22.11.2007 г.,

при участии в судебном заседании:

от налогоплательщика: Железновой Т.А. – представителя по доверенности от 20.05.2008 г., Рудневой О.А. – представителя по доверенности от 05.05.2008 г., Хрипиной С.Н. – представителя по доверенности от 05.05.2008 г.

от налогового органа: Козловой Н.В. – ведущего специалиста-эксперта по доверенности от 09.01.2008 г.                                                      

                                                   УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество «Кореневохлебопродукт» (далее – акционерное общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Курской области с заявлением  к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Курской области (далее – инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения от 22.11.2007 г. г. № 11-01/22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций за 2004 г. в сумме 845404 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль за 2004 г. в сумме 329115,87 руб. и привлечения к ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Налоговый кодекс) за неполную уплату налога на прибыль в виде взыскания штрафа в сумме 154234,4 руб.

Решением от 14.03.2008 г. арбитражный суд Курской  области требования налогоплательщика удовлетворил частично, признав недействительным оспариваемое решение инспекции в части взыскания налога на прибыль организаций в сумме 310 770,4 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 120 203,35 руб., штрафа в сумме 62 154,08 руб. по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату налога на прибыль организаций как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Налоговый орган,  не согласившись с состоявшимся судебным актом в части  признания недействительным решения инспекции, обратился с апелляционной жалобой, в которой  просит решение суда первой инстанции в этой части отменить как принятое с нарушением норм материального права, и принять по делу новый судебный акт.

Позиция налогового органа состоит в том, что налогоплательщик, создав в 2003 г. резерв по сомнительным долгам  в сумме 3 522 515 руб., который не был им использован на покрытие убытков от безнадежных долгов, в следующем налоговом периоде (в 2004 г.) должен был неиспользованную сумму резерва включить в состав внереализационных доходов, так как, по мнению инспекции, на 2004 г. резерв по сомнительным долгам налогоплательщиком не создавался.

Исходя из этого, инспекция полагает, что акционерное общество «Кореневохлебопродукт» в представленной декларации по налогу на прибыль за 2004 г. было не вправе отражать какие-либо суммы по сомнительным долгам, резерв по которым создан лишь на 2003 г.,  в составе внереализационных расходов. Отнесение данных сумм на расходы возможно лишь в случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, в размере такой разницы, и в случае, если налогоплательщик осуществляет использование данного резерва на покрытие убытков от безнадежных долгов, что не соответствует рассматриваемой ситуации.

Поскольку  акционерное общество «Кореневохлебопродукт» в составе внереализационных доходов за 2004 г. учло не всю сумму восстановленного резерва по сомнительным долгам, а  лишь  часть ее -  2 227 640 руб.,  одновременно включив эту же сумму в состав внереализационных расходов, инспекция считает,  что налогоплательщик должен был   отразить в составе доходов дополнительно сумму 1 294 845 руб. (3522515 – 2227640 = 1294845 руб.), а также уплатить налог на прибыль организаций в сумме 845 404 руб. исходя из суммы  восстановленных доходов 3 522 515 руб. (3522515* 24% = 845404 руб.). Соответственно, с связи с неуплатой   налога на прибыль организаций, налогоплательщик должен уплатить пени за несвоевременную уплату налога и штрафные санкции за неуплату налога, предусмотренные  пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговый орган не согласен с выводом суда первой инстанции об отсутствии у инспекции оснований для  доначисления налога на прибыль организаций в сумме  534 634 руб., исчисленной с дохода в сумме  1 294 845 руб. (1294845 *24 % = 534634 руб.) по тому основанию, что восстановление резерва по сомнительным долгам в 2004 г. было невозможно, поскольку сумма резерва была полностью использована налогоплательщиком в 2003 г.

Налогоплательщик   возражает против удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа, полагает, что суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявленные требования и признал незаконным решение инспекции по доначислению налога на прибыль организаций в сумме 534 634 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафных санкций за неуплату данного налога. Однако, при этом акционерное общество «Кореневохлебопродукт» руководствуется иными доводами, нежели те, из которых исходил суд при принятии оспариваемого решения.

Так, налогоплательщик считает, что резерв по сомнительным долгам не был им использован ни в 2003 г., ни в 2004 г. В соответствии с принятым акционерным обществом «Кореневохлебопродукт» решением данный резерв был сохранен на 2004 г. в прежнем размере, вследствие чего отсутствовала какая-либо разница между суммами остатка резерва предыдущего налогового периода и резерва, созданного на 2004 г., подлежащая учету в составе внереализационных доходов либо расходов, а, следовательно, у налогоплательщика в 2004 г. отсутствовала налоговая база, связанная с суммой резерва по сомнительным долгам,  в результате чего вывод налогового органа о доначислении налога на прибыль организаций, в том числе, в сумме 534 634 руб., является необоснованным.

В свою очередь, налогоплательщик также обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении  требований акционерного общества «Кореневохлебопродукт» и принять по делу новый судебный акт о признании недействительным решения инспекции от 22.11.2007 г.  № 11-01/22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль за 2004 г. в сумме 845 404 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль за 2004 г. в сумме 329 115,87 руб. и применения  ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса за неполную уплату налога на прибыль в виде взыскания штрафа в сумме 154 234,4 руб.

При этом,  в обоснование  апелляционной жалобы налогоплательщик ссылается на то, что при создании резерва по сомнительным долгам в 2003 г. им были включены в состав внереализационных расходов именно расходы на формирование этого резерва, в связи с чем, является ошибочным вывод суда первой инстанции о том, что в 2003 г. средства данного резерва им были использованы.

Учитывая, что  в соответствии с принятым акционерным обществом «Кореневохлебопродукт» решением данный резерв был сохранен и в 2004 г. в прежнем размере, вследствие чего отсутствовала какая-либо разница между суммами остатка резерва предыдущего налогового периода и резерва, созданного на 2004 г., подлежащая учету в составе внереализационных доходов либо расходов,  у налогоплательщика, по его мнению,  в 2004 г. отсутствовала налоговая база, связанная с суммой резерва по сомнительным долгам.

При этом включение в состав расходной и доходной частей формирования резерва суммы 2 227 640 руб. в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2004 г. следует рассматривать, исходя из пояснений представителя налогоплательщика, в качестве попытки налогоплательщика показать связь   между налоговым и бухгалтерским учетом, в котором резерв сомнительных долгов был восстановлен на эту сумму, что в итоге никак не повлияло на формирование налогооблагаемой базы.

Основываясь на вышеизложенном, налогоплательщик полагает, что вывод налогового органа, подтвержденный позицией суда первой инстанции, о неправомерном завышении налогоплательщиком внереализационных расходов на сумму 2 227 640 руб., входящую в состав резерва по сомнительным долгам, основанный на отсутствии у налогоплательщика сформированного резерва на 2004 г., является неверным. Следовательно, отсутствуют основания для доначисления налога на прибыль организаций  на сумму дохода  2 227 640 руб. в  размере 845 404 руб., а также связанных с этой суммой налога сумм пеней за ее несвоевременную уплату и налоговых санкций  за неуплату данной суммы налога.

Налоговый орган возражает против удовлетворения апелляционной жалобы акционерного общества «Кореневохлебопродукт», считая, что налогоплательщиком не представлено доказательств формирования резерва по сомнительным долгам на 2004 г. Учитывая данное обстоятельство, а также то, что в проверяемый период созданный резерв не был использован на покрытие убытков по безнадежным долгам, инспекция полагает, что вся сумма остатка резерва, которая составляет 3 522 515 руб., должна быть отнесена в состав внереализационных доходов.

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционных жалоб, выслушав пояснения представителей  налогового органа и налогоплательщика, суд апелляционной инстанции считает, что решение  суда первой инстанции подлежит изменению.

Как следует из материалов дела, межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 4 по Курской области была проведена выездная налоговая проверка акционерного общества «Кореневохлебопродукт» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе налога на прибыль организаций за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2006 г.  Результаты проверки нашли отражение в  акте от 18.10.2007 г.  № 11-01/22.

По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки инспекцией принято решение № 11-01/22 от 22.11.2007 г. «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения»,  в соответствии с которым акционерное общество «Кореневохлебопродукт», в том числе,  привлечено к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового Кодекса  за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде взыскания штрафа в сумме 154 234,4 руб. Кроме того, указанным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2004 г. в сумме 845 404 руб. и за 2005 г. в сумме 5 483 руб., а также пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций  в сумме 329 115,87 руб.

Основанием для доначисления сумм налога, пеней и санкций за 2004 г. явился вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу вследствие неправильного определения внереализационных доходов и расходов, связанных  с формированием и использованием резерва по сомнительным долгам.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации  объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций  признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой  25 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса  налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса  – убытки, осуществленные налогоплательщиком).

Под обоснованными расходами понимаются экономические оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведе­ны для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В зависимости от характера, а также условий и направлений деятельности налогоплательщика, расходы подразделяются  на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Подпунктом 7 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса  предусмотрено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обосно­ванные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связан­ной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в ча­стности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам в порядке, установленном статьей 266 Налогового кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 266 Налогового кодекса  (в редакции, действующей в рассматриваемый период) сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

В соответствии с пунктом 3